Sentencia nº 00243 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 12 de Marzo de 2013

En fecha 29 de diciembre de 2009, la contribuyente Banco Caroní, C.A. Banco Universal interpuso ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recurso jerárquico contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios y las Planillas para Pagar (Liquidación), emitidas por la División de Contribuyentes Especiales de la mencionada Gerencia, que se detallan a continuación:

Las resoluciones y planillas de liquidación anteriormente identificadas tienen su fundamento en “la verificación al oportuno cumplimiento de los deberes formales efectuada por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, por cuanto se constató para el momento de la verificación que la recurrente incurrió en el ilícito material de presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos antes indicados, por lo que se procedió a emitir las sanciones consistentes de multas e intereses moratorios, conforme a lo dispuesto en los Artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario vigente, respectivamente”.

En el referido recurso jerárquico la sociedad mercantil recurrente alegó la prescripción de la obligación tributaria argumentado que “las resoluciones corresponden a supuestas infracciones incurridas por el Banco Caroní en el ejercicio fiscal del año 2004 y fueron notificadas en fecha 27 de noviembre de 2009, momento para el cual habría transcurrido el lapso de cuatro años para que se configure la prescripción de la obligación tributaria”.

Mediante Resolución Recurso Jerárquico N° GRTI/RG/DJT/2010/081 de fecha 2 de junio de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y T. (SENIAT) declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por cuanto observó que la contribuyente cometió de nuevo la misma infracción de enterar la retención fuera del lapso legal, correspondiente a la segunda quincena del mes de mayo, y la primera quincena del mes de diciembre, con lo cual se interrumpió la prescripción alegada, y en consecuencia, confirmó las referidas resoluciones y planillas para pagar (liquidación), objeto de impugnación, y ordenó a la División de Contribuyentes Especiales: 1. La reimpresión de las mismas, y 2. Emitir planillas de liquidación y pago complementarias, por ajuste en los montos de las multas impuestas, por variación del valor de la unidad tributaria vigente a la fecha de la verificación (Bs 55,00) y la vigente a la fecha de emisión de la decisión administrativa recurrida (Bs. 65,00), advirtiendo que los montos serán susceptibles de variación, con base al valor de la unidad tributaria que se encuentre en vigor para el momento del pago.

Por disconformidad con la mencionada decisión, en fecha 26 de julio de 2010 la representación judicial de la sociedad mercantil Banco Caroní, C.A., Banco Universal ejerció recurso contencioso tributario, en el cual alegó lo siguiente:

Que “para que se configure la reincidencia es necesario que la infracción haya sido objeto de una sentencia o resolución firme sancionatoria”.

Que “como quiera que las supuestas infracciones cometidas por el Banco Caroní durante el ejercicio 2004 no han sido declaradas firmes, no se cumplen las condiciones para considerar interrumpida la prescripción”, por lo que “debe declararse la prescripción de las obligaciones a que se ha hecho referencia”.

II

DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia N° PJ0662011000145 de fecha 18 de julio de 2011, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Banco Caroní, C.A., Banco Universal con base en las consideraciones siguientes:

(…) …el recurrente erró en la interpretación jurídica de dicha norma, (…), visto que este dispositivo legal se aplica solo para los casos de sanciones con agravamiento de la pena… Sin embargo, en el caso subjudice, no se trata de uno o del otro de los términos examinados, ya que el órgano sancionador fundamenta su resolución administrativa es, en la interrupción de la prescripción invocada, ocurrida por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo, conforme lo dispone el… artículo 61, numeral 4 del Código Orgánico Tributario; por lo tanto, ante lo incongruente de tal argumento, quien suscribe debe forzosamente proceder a desestimarlo. Así se decide (sic).

…

(…) Por lo tanto, en atención a la normativa precedente, es evidente que la prescripción de la sanción tributaria -pretendida por la accionante- fue realmente interrumpida, cuando en la segunda quincena de mayo de 2.008, volvió a presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de retenciones del Impuesto al Valor Agregado correspondientes a la segunda quincena del mes de mayo, y la primera quincena del mes de diciembre de 2008; circunstancia que interrumpió el periodo de prescripción de las sanciones tributaria que se había iniciado en 2.005 (sic).

…

En definitiva, en base a los principios doctrinales y jurisprudenciales antes señalados, es evidente que la prescripción de las sanciones tributarias contradichas por la contribuyente fueron realmente interrumpidas por la comisión de nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, cuando en la segunda quincena del mes de mayo de 2.008, presentó extemporáneamente las declaraciones y pagos de retenciones del Impuesto al Valor Agregado. Vale decir, que desde el 01 de enero de 2.005 a la segunda quincena del mes de mayo de 2008, sólo habían transcurrido tres (3) años y cuatro meses; en otras palabras, no se había consumado el lapso de cuatro años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario vigente; y como quiera que estamos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos que permitan verificar la procedencia de dichas impugnaciones, se debe denotar que para el mismo no sólo basta con alegar los argumentos en que se fundamenta, también debe probarse la existencia del derecho o extinción de una obligación -como en el caso in comento- al no hacerlo, el acto administrativo impugnado conserva la presunción de legitimidad y veracidad; en consecuencia, quien suscribe advierte que los efectos jurídicos de la debatida resolución se mantienen incólume, al no haberse verificado presunta extinción de la obligaciones tributarias por prescripción, único argumento de defensa de la recurrente, en el presente caso. Así se decide (sic).

…

… este Tribunal Superior… declara SIN LUGAR recurso contencioso tributario interpuesto… En consecuencia:

PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución de Recurso Jerárquico GRTI/RG/DJT/2010/081 de fecha 02 de junio de 2.010 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)…

SEGUNDO: Se CONDENA en costas sobre el CINCO POR CIENTO (5%) del monto de la demanda, a la contribuyente BANCO CARONÍ, C.A. BANCO UNIVERSAL, por haber resultado totalmente vencida de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código orgánico T., y así también se declara

(sic). (Destacados, mayúsculas y subrayado del Tribunal y agregado de la Sala).

III

APELACIÓN En fecha 13 de marzo de 2012 los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de fundamentación de su apelación, con base en los siguientes argumentos: “(…) …El argumento que alegó el Banco Caroní a través del Recurso Contencioso Tributario, y que no fue adecuadamente valorado y comprendido en todo su alcance por parte del Tribunal… es que este supuesto de interrupción de la prescripción exige que el acto ilícito sea declarado mediante sentencia judicial o acto administrativo firme. Dado el carácter de orden público de la prescripción, la mera imputación de la Administración Tributaria de que el sujeto pasivo incurrió en ‘un nuevo ilícito del mismo tipo’, resulta insuficiente para interrumpir la prescripción, ya que causaría indefensión e inseguridad jurídica para el administrado.

…

(…) …Para lograr ese objetivo, consideramos necesario que la determinación sobre la existencia de un nuevo ilícito tributario del mismo tipo a aquel sobre el cual se opone la prescripción, sea efectuada por los órganos jurisdiccionales competentes, o en su defecto, mediante acto administrativo firme, de tal manera de garantizar la seguridad jurídica del administrado.

En consecuencia, por las razones antes señaladas, estimamos que no se han cumplido los extremos necesarios para que se configure la interrupción del lapso de prescripción de las obligaciones del Banco Caroní, tal como fue alegado en el recurso contencioso tributario

.

IV

CONTESTACIÓN

La apoderada judicial del Fisco Nacional consignó escrito de contestación a la apelación ejercida por la sociedad mercantil contribuyente, con fundamento en lo siguiente:

(…)…considera que la recurrente incurre en una errónea interpretación jurídica de la norma contenida en el numeral 4° del artículo 61 del Código Orgánico Tributario, cunado (sic) sostiene que la Administración Tributaria no tiene la competencia para calificar los ilícitos tributarios, así como para aplicar las consecuencias una vez que determine la ocurrencia de los mismos.

…

…considera que el Tribunal a quo, al confirmar la decisión de la Administración Tributaria… actuó ajustado a derecho, por cuanto el contribuyente incumplió un Deber Material, el cual tácitamente ha sido reconocido por la recurrente, al no alegar nada sobre su comisión. Así solicito… sea declarado.

…

En cuanto al alegato realizado por los apoderados de la contribuyente, sobre la aplicación preferencial de las normas contemplada en los artículos 1969 y 1973 del Código Civil… las cuales deberían aplicarse por ser la prescripción una materia de orden público, es importante destacar que para los casos de infracciones de deberes formales y/o materiales, las normas previstas en el Código Orgánico Tributario, son suficientemente claras, además de tratarse… de una ley especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales y materiales que siendo clara esta regulación de ese texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada… por cuanto los supuestos jurídicos de las normas están expresa y específicamente sancionadas dentro del instrumento legal mencionado…

.

V

MOTIVACIÓN Corresponde a la Sala pronunciarse acerca del recurso de apelación incoado por la sociedad mercantil Banco Caroní, C.A. Banco Universal, contra la sentencia N° PJ00662011000145 de fecha 18 de julio de 2011, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada contribuyente.

Con vista en los alegatos expuestos por la parte apelante en el escrito de fundamentación de la apelación, esta Máxima Instancia estima que la presente controversia se circunscribe a determinar si se cumplieron o no los extremos necesarios para que se configure la interrupción del lapso de prescripción de las sanciones e intereses moratorios determinados y liquidados en los actos impugnados.

En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

Así, esta S. acogiendo el criterio jurisprudencial sentado en sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 00497 del 24 de abril de 2008, caso: Polifilm de Venezuela, S.A., ratificada posteriormente en fallos N° 01483 de fecha 19 de noviembre de 2008, caso: Inversiones C.S.R.L., N° 01208 del 6 de octubre de 2011, caso: Dresser Rand de Venezuela, S.A., y N° 01635 del 30 de noviembre de 2011, caso: Pepsi Cola Venezuela, C.A., se permite destacar lo siguiente:

1. Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: (1) la inactividad o inercia del acreedor; (2) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (3) la invocación por parte del interesado; (4) que no haya sido interrumpida o suspendida.

2. Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que opere la misma, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.

3. Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria esté contemplado en la Ley.

A tal efecto, pasa esta S. a verificar la prescripción como un medio extintivo de las obligaciones tributarias, prevista en los artículos 55, 56, 60 y 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, en los términos que seguidamente se expresan:

Artículo 55: P. a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

…

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

…

Artículo 56: En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

(…)

.

Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

…

2. En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable

.

Artículo 61: La prescripción se interrumpe, según corresponda:

…

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

…

Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

PARAGRAFO ÚNICO: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al período o a los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios

. (…)”. (Destacados de la Sala).

De las normas anteriormente transcritas se observa que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria y sus accesorios ocurre por el transcurso del tiempo, sin que exista alguna actuación de la parte a favor de quien obra que implique su interrupción o suspensión. (Vid. Sentencia Nro. 00434 del 19 de mayo de 2010, caso: Distribuidora Santos, S.R.L.).

Asimismo, del contenido del artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, se desprende que una vez ocurrida alguna de las causales antes mencionadas, se interrumpe el lapso de prescripción y se inicia de inmediato un nuevo período prescriptivo; es decir, que verificada alguna de las causales mencionadas se comenzará a computar un nuevo lapso de cuatro (4) años para que la prescripción opere, sin que pueda contarse en modo alguno el tiempo que había transcurrido con anterioridad al hecho interruptivo.

A mayor abundamiento, esta Máxima Instancia en sentencia N° 00867 de fecha 23 de julio de 2008, caso Distribuidora Algalope C.A., expresó lo siguiente:

(…) la prescripción produce sus efectos jurídicos, cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo establecido por la ley para que opere la misma, es decir, sin que realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia del derecho. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.

En este orden de ideas, una vez acaecido, dentro del lapso legalmente establecido, alguno de los supuestos calificados por el Código Orgánico Tributario como actos interruptivos, pierde efecto el tiempo transcurrido, se mantiene la vigencia del crédito fiscal y se inicia un nuevo período para la prescripción a partir de la realización de aquel acto

.

En orden a lo anterior, corresponde a esta Máxima Instancia determinar si el supuesto de interrupción de la prescripción consagrado en el numeral 4 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, referido a “la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo”, exige -para que esta causal sea procedente- que “el acto ilícito sea declarado mediante sentencia judicial o acto administrativo firme”, por no bastar para ello -a decir de la recurrente- “la mera imputación de la Administración Tributaria de que el sujeto pasivo incurrió en un nuevo ilícito del mismo tipo”.

Al respecto, resulta oportuno reiterar el contenido de la norma en cuestión, la cual dispone lo siguiente:

Artículo 61: La prescripción se interrumpe, según corresponda:

(…omissis…)

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

(…omissis…)

.

En cuanto a esta causa de interrupción de la prescripción, la Sala se pronunció en anterior oportunidad expresando:

(…) Sin embargo, en el caso de ‘la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo’ la situación se torna distinta y, así, lo dejó sentado esta Sala Político- Administrativa en reciente sentencia N.. 01189 del 11 de octubre de 2012, caso: Industria Láctea Torondoy, C.A. (INLATOCA), cuando expresó que el indicado supuesto interruptivo de la prescripción ‘(…) se materializa con la simple acción repetida o permanente en el tiempo de parte del sujeto pasivo, para considerar que legalmente se concretó un acto interruptivo’, y se agrega en el fallo que ‘Una vez que haya cesado la ocurrencia del mismo tipo de ilícito, comenzaría a computarse el lapso de prescripción’.

Al ser así, de la revisión exhaustiva de las actas procesales que conforman el expediente se desprende que los lapsos de prescripción que venían transcurriendo para los períodos fiscales correspondientes a la segunda quincena de abril, primera quincena de julio, segunda quincena de agosto y primera quincena de octubre de 2004, fueron interrumpidos en fechas 10 de mayo, 21 de julio, 3 de septiembre y 20 de octubre de 2004 con el enteramiento de las retenciones de impuesto al valor agregado efectuada por la contribuyente.

En orden a lo anterior, resulta necesario destacar que después de producirse tales enteramientos si bien el ente recaudador no realizó -dentro de los cuatro (4) años siguientes- actuación alguna dirigida a interrumpir nuevamente la prescripción, es el caso que la recurrente sí la interrumpió cuando incurrió nuevamente en el ilícito tributario del mismo tipo (enteramiento extemporáneo), conforme al numeral 4 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, durante los períodos impositivos correspondientes a los años 2005, 2006, 2008 y 2009, según se desprende de las actas fiscales,…

. (Sentencia número 01405 del 22 de noviembre de 2012, caso: Complejo Siderúrgico de Guayana, C.A., (COMSIGUA).

Así, se aprecia de las actas procesales, específicamente del acto administrativo impugnado, que la Administración Tributaria fundamentó su actuación -imposición de sanciones de multa y liquidación de intereses moratorios a la recurrente- en la verificación al oportuno cumplimiento de los deberes formales efectuada por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 93, 121 y 172 del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto constató para el momento de la verificación que la contribuyente incurrió en el ilícito material de presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondientes a los períodos siguientes: segunda quincena de enero, primera y segunda quincena de junio, primera y segunda quincena de agosto, segunda quincena de octubre y segunda quincena noviembre, todas del año 2004, por lo que procedió a imponer las sanciones de multas e intereses moratorios, todo ello en ejercicio de las facultades de las cuales está investida.

Lo anteriormente expresado permite afirmar de igual manera, que también cuando la Administración Tributaria mediante la resolución objeto de impugnación determina que la sociedad de comercio recurrente cometió de nuevo la misma infracción de enterar fuera del lapso legal las retenciones correspondientes a la segunda quincena de mayo, y a la primera quincena del mes de diciembre del año 2008, lo que interrumpe el período de prescripción de las sanciones del año 2004, lo hace dentro del ámbito de las competencias que tiene asignadas tanto en el Código Orgánico Tributario de 2001 como en la Resolución N° 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario del 29 de marzo de 1995, estableciendo esta última -entre otras- la de determinar y verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras y tributarias y sus accesorios, y siendo por tanto el único órgano facultado para ello.

Por tales razones, mal puede alegar la representación judicial de la sociedad de comercio accionante que “la mera imputación de la Administración Tributaria de que el sujeto pasivo incurrió en ‘un nuevo ilícito del mismo tipo’, resulta insuficiente para interrumpir la prescripción”, por cuanto -a su decir- “este supuesto de interrupción de la prescripción exige que el acto ilícito sea declarado mediante sentencia judicial o acto administrativo firme”, exigencia esta que -además- no se infiere de la lectura de la referida causal de interrupción de la prescripción prevista en el numeral 4 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001. Ello aunado al hecho evidente de ser la aludida Administración el órgano calificado para verificar los ilícitos formales y/o materiales en que puedan incurrir los sujetos pasivos de las obligaciones tributarias, y adicionalmente por cuanto, el ilícito material previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente -en el que nuevamente incurrió la contribuyente en el año 2008- contempla un supuesto de responsabilidad objetiva que se configura con la simple materialización de la transgresión.

Por lo demás, tal como lo afirmaron los apoderados judiciales de la contribuyente en la fundamentación de su apelación, siendo las normas que regulan la interrupción de los lapsos de prescripción de interpretación restrictiva, bastará que bajo el supuesto previsto en el artículo 61, numeral 4 eiusdem, se cometa la infracción del mismo tipo, para considerarse interrumpida la prescripción, sin que se exija que el ilícito en cuestión sea declarado mediante decisión judicial o acto administrativo firme, lo cual no está establecido en la disposición legal antes citada.

Con base en las consideraciones que anteceden, debe esta Sala desestimar lo argumentado por la representación judicial de la contribuyente sobre este particular. Así se decide.

Finalmente, sobre la supuesta prelación de las normas de derecho común, específicamente, las contenidas en los artículos 1.969 y 1.973 del Código Civil en cuanto al régimen de la interrupción de la prescripción, cabe advertir que el Código Orgánico Tributario de 2001, en su Título II, C.V., artículos 55 al 65, contiene la normativa que regula la prescripción en materia tributaria, así como cada uno de sus elementos: lapsos, cómputo del término, medios de interrupción y de suspensión. Por tanto -tal como lo sostiene la representación fiscal- por ser esta la ley especial, se debe aplicar preferentemente.

Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, debe este Alto Tribunal declarar sin lugar la apelación ejercida, confirmar el pronunciamiento del a quo de “no haberse verificado [la] presunta extinción de las obligaciones tributarias por prescripción, único argumento de defensa de la recurrente, en el presente caso”, y condenar en costas a la recurrente. Así se declara. (Agregado de la Sala).

VI

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR la apelación interpuesta por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Banco Caroní, C.A., Banco Universal, contra la sentencia N° PJ00662011000145 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana el 18 de julio de 2011, la cual se CONFIRMA.

Se CONDENA EN COSTAS procesales a la contribuyente, tasadas en el total del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso contencioso tributario.

P., regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. C. lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de marzo del año dos mil trece (2013). Años 202º de la Independencia y 154º de la Federación.