Sentencia nº 2290 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Constitucional de 14 de Diciembre de 2006

El 9 de febrero de 1993, ante la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno, la abogada E.D., actuando en representación de la sociedad mercantil TRIPOLIVEN, C.A., solicitó la anulación del artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales (erradamente identificada en el libelo como Ordenanza de Impuesto sobre Inmuebles Urbanos), del Municipio J.J.M. delE.C., publicada en la Gaceta Municipal Extraordinario Nº 3, del 30 de octubre de 1984, y de la Resolución D.H.C.-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía de esa entidad local, mediante la cual se confirmó, por recurso de reconsideración, un reparo fiscal contra la demandante.

El 18 de febrero de 1993 se dio cuenta del escrito y se acordó solicitar los antecedentes administrativos del acto individual impugnado. Una vez recibidos, el Juzgado de Sustanciación de la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia admitió la acción –por auto del 13 de mayo de ese año- y ordenó publicar cartel de emplazamiento a los interesados y la notificación del Fiscal General de la República y del Presidente del Concejo y del Síndico Procurador del Municipio J.J.M. delE.C..

El 23 de septiembre de 1993 el referido Juzgado de Sustanciación ordenó reponer la causa al estado de nueva admisión, por lo que volvió a ordenar las notificaciones y la publicación del cartel.

Concluida la etapa probatoria, el 31 de mayo de 1994 se fijó el inicio de la relación y el 9 de junio de ese año se fijó la fecha para el acto de informes.

El 28 de junio de 1994, oportunidad fijada para la celebración del acto de informes, la parte actora consignó escrito de conclusiones.

El 20 de septiembre de 1994 concluyó la relación y se dijo “Vistos”.

II

FUNDAMENTO DE LA DEMANDA

Como se ha destacado, la demanda se dirigió contra una norma de rango legal y contra un acto administrativo, de naturaleza tributaria, por el cual se aplicó tal disposición. Contra cada acto se expuso lo siguiente:

1. Demanda de anulación contra el acto normativo:

   El artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales, del Municipio J.J.M. delE.C., vigente para el momento de la interposición de la presente demanda de nulidad, enumeraba los bienes que se consideraban inmuebles a efectos del impuesto sobre inmuebles urbanos, para lo que dispuso:

   Son inmuebles, a los efectos de este Título:

   1º Los terrenos, parcelas, edificios, casas y del mismo modo toda construcción adherida de manera permanente a la tierra, y los que de conformidad con el Código Civil deben considerarse como parte integrante del inmueble.

   2º Los objetos muebles que se hayan adherido y destinado a permanecer constantemente en cualesquiera de los inmuebles a que se refiere el ordinal 1º de este Artículo.

   3º Los bienes que no se puedan separar de cualesquiera de los inmuebles señalados en el ordinal 1º de este Artículo, sin romperse o deteriorarse o sin romper o deteriorar la parte del inmueble del cual forman parte.

   4º Las instalaciones de cualquier género, así como los conductores de electricidad, gas, teléfono, o agua que formen parte o se encuentren dentro del área determinable de cualquiera de los inmuebles a que hace referencia el Ordinal 1º de este Artículo

   .

   Denunció la parte accionante que el artículo transcrito era violatorio del Texto Fundamental de la República, puesto que el poder tributario constitucionalmente atribuido a los Municipios se limita a la creación y exigencia de un impuesto que tenga como base los inmuebles urbanos y no bienes que en realidad son muebles, como los que se enumeran en la norma atacada. Para la demandante, la norma impugnada desvirtúa el “carácter territorial” del impuesto sobre inmuebles urbanos y con ella se “estaría gravando (…) con fundamento en una base imponible mucho más amplia que la permitida por la Carta Magna”.

2. Demanda de anulación contra el acto individual:

   Aparte de la impugnación de la norma, la parte actora solicitó también la nulidad de la Resolución D.H.C.-201, del 27 de abril de 1992, por la que la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio J.J.M. confirmó reparo contra TRIPOLIVEN C.A., respecto del impuesto sobre inmuebles urbanos correspondiente a los años 1988 a 1992.

   Contra ese acto se expuso lo siguiente:

   - Respecto de la determinación del tributo:

   Según expuso la accionante, la Administración Tributaria se fundamentó en el argumento de que la compañía debía notificar al municipio acerca de los valores de sus bienes inmuebles, a los fines de determinar el monto del impuesto. Para la compañía, en cambio, no existe “tal obligación de notificación”, sino que, “por el contrario, corresponde a la propia Municipalidad determinar el valor atribuible a cada inmueble, a los efectos de la determinación de la base imponible del impuesto”.

   La parte actora denunció, asimismo, que la Dirección de Hacienda Municipal calificó sus alegatos de defensa como “irrelevantes por carecer de efectos Jurídicos-Legales de naturaleza alguna, así como también son carentes de toda Lógica Jurídica”. En su criterio, haber desestimado sin análisis sus argumentos, sobre la base de su irrelevancia, constituye una falta de motivación que causa indefensión y que produce la invalidez del acto.

   La demandante transcribió en su libelo las obligaciones que le imponía, como contribuyente, la Ordenanza parcialmente impugnada y llegó a la conclusión de que no figura entre ellas la de notificar al ente local acerca del valor de sus inmuebles. Las obligaciones que impone la Ordenanza –destacó el actor- serían las siguientes:

   - Inscribir los inmuebles en un registro (artículo 192).

   - Notificar todo cambio en las medidas, destino, construcción o titularidad de la propiedad del inmueble (artículo 193).

   - Colocar y mantener en lugar visible del inmueble un cartel con determinadas especificaciones (artículo 194).

   Al contrario, la accionante invocó en su favor:

   - El artículo 195 de ese texto, según el cual: “Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos anteriores, la Oficina de Catastro (o Administración de Rentas) deberá formar y mantener al día un censo de los contribuyentes correspondiente a la zona urbana a que se refiere el Artículo 181 de este Título”, el cual deberá contener, entre otras cosas, el “área y valor del terreno” y el “área y valor de la construcción”.

   - El artículo 196, según el cual para determinar “los valores atribuibles a cada inmueble”, el Censo de Contribuyentes “se consolidará” con “los datos que aporten las declaraciones juradas que deben presentar cada tres (3) años los propietarios de los inmuebles” y con “los que obtenga directamente la Oficina de Catastro o en su defecto la Administración de Rentas Municipales”.

   - El artículo 197, según el cual la “Oficina de Catastro (o de Administración de Rentas Municipales) determinará el valor de los inmuebles indicados en el artículo 181 después de oír al contribuyente y ajustándose al valor corriente en el mercado inmobiliario”.

   - El artículo 198, según el cual la “Oficina de Administración de Rentas fijará y liquidará el impuesto sobre la base de la información obtenida, según lo dispuesto en los artículos 192, 193, 195 y 196 de este Título”.

   De las normas invocadas, la parte actora desprende que su única obligación, para el cálculo del tributo, era “la de cada tres años presentar su Declaración Jurada”.

   En todo caso, la impugnante solicitó al M.T. la anulación de la Resolución, toda vez que en él se reconoce que se calculó el valor del inmueble tomando en cuenta el valor de las instalaciones. Como a través de este recurso se pidió la anulación del artículo que permite hacer ese cálculo, la accionante solicitó también la invalidación del reparo fiscal.

   - Respecto de la sanción (recargo) y los intereses moratorios impuestos:

   La Administración Tributaria Municipal ordenó a la ahora demandante pagar un recargo del 15% sobre el monto del tributo para el período reparado, con base en el artículo 374 de la Ordenanza sobre la materia. Con base en el artículo 375 ordenó también que el pago se efectuase incluyendo intereses de mora. Ahora bien, considera la accionante que:

   - No hay posibilidad de recargo, toda vez que ella no ha dejado simplemente de pagar sus tributos, sino que está en discusión la propia procedencia de ese pago.

   - No hay lugar tampoco a los intereses, por cuanto la deuda está en discusión y la propia Ordenanza establece que los intereses moratorios proceden ante deudas exigibles. Por tanto, en criterio de la demandante será necesario esperar a que haya decisión firme al respecto.

   Asimismo, la demandante reiteró su denuncia respecto a la desestimación, por irrelevante, de sus alegatos de defensa por parte de la Dirección de Hacienda Municipal.

   III

   PRONUNCIAMIENTO PREVIO: SOBRE LA COMPETENCIA DE LA SALA

   Y EL OBJETO DE LA DEMANDA

1. Esta Sala resulta competente para conocer de la presente causa, por cuanto se ha impugnado una Ordenanza municipal (que le corresponde de conformidad con el artículo 336.2 de la Constitución y el artículo 5.7 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia), así como contra un acto concreto de aplicación (que le corresponde en virtud del fuero atrayente contemplado en el artículo 5.50 de la misma Ley).

2. Según se ha reseñado, por auto del 22 de noviembre de 2000 esta Sala ordenó oficiar al Municipio J.J.M. delE.C., a fin de que informase si la ordenanza impugnada seguía en vigencia. De no estarlo, se le instó a informar sobre el texto que la sustituyó.

   La respuesta la proporcionó el Síndico Procurador Municipal por oficio recibido el 8 de enero de 2001, indicando que la ordenanza impugnada no se encuentra vigente, por haber sido sustituida por la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria, publicada en la Gaceta Municipal del 14 de octubre de 2003, de la cual consignó un ejemplar.

   La información fue requerida, toda vez que, habiendo sido dictada en 1984, era probable su derogatoria y se hacía necesario determinar si, aparte de la demanda contra la Ordenanza de 1984 y la Resolución, era también necesario extender el pronunciamiento a las nuevas normas dictadas, si reprodujesen la disposición derogada.

   En efecto, en casos como el de autos la Sala está obligada a resolver la demanda respecto de la norma originalmente impugnada, así no esté vigente, toda vez que se ha solicitado también la anulación de una Resolución de carácter particular que la aplicó, impugnación conjunta que se basó en el artículo 132 de la derogada Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, hoy permitida por el número 50 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia.

   En pacífica jurisprudencia, esta Sala ha dejado establecido que es procedente enjuiciar normas derogadas cuando hubieren surtido efectos sobre los que deba haber sentencia. En el caso de autos es evidente la necesidad de decisión sobre la constitucionalidad de la norma derogada, pues produjo efectos que también se encuentran debatidos en juicio: la Administración Tributaria formuló, con fundamento en el artículo impugnado, un reparo fiscal para un período de 5 años, todo lo cual hace ineludible el correspondiente pronunciamiento judicial, tanto respecto de ese acto administrativo como de la Ordenanza que, durante su vigencia, sirvió de base para dictarlo.

   Sólo resta determinar, entonces, si la decisión de la Sala debe abarcar también la norma vigente, así no se haya impugnado y no tenga vinculación con el acto administrativo objeto de la demanda. Esa extensión se justifica, en criterio de la Sala, pues sería un contrasentido declarar la inconstitucionalidad de una norma derogada y permitir la vigencia de disposiciones similares contenidas en nuevos textos sancionados por el mismo ente político-territorial. Así, la Sala ha sido consecuente con el criterio de que si la norma impugnada fue derogada, pero su mismo enunciado continúa en vigor en otro texto, tiene el deber de pronunciarse al respecto, trasladando la demanda al nuevo dispositivo, incluso sin necesidad de que el accionante lo pida.

   En el caso de autos, el Municipio J.J.M. delE.C. aportó el texto de la nueva ordenanza y en ella se observa:

1. El artículo 7 dispone que el impuesto grava “terrenos edificados y sin edificar”. Pareciera, así, que no es equivalente al amplísimo artículo 182 de la Ordenanza impugnada.

2. Sin embargo, el artículo 13 establece que el impuesto existe respecto de “los inmuebles preceptuados como tales en el Código Civil”.

3. Asimismo, el artículo 14 ordena que el cálculo del impuesto se haga tomado como base no sólo el valor del terreno, sino también el de “las edificaciones o construcciones” y el de “las instalaciones industriales o comerciales que conforme al Código Civil deben considerarse como parte integrante del inmueble”, así como el hecho de “la existencia de infraestructura de servicios públicos en la zona donde esté ubicado”.

4. Por último, el artículo 15 ordena que el impuesto se calcule “de acuerdo al valor del terreno más el de las instalaciones, así como de la existencia de infraestructuras de servicios públicos”, según una cierta “escala”.

   Como se observa, aunque el artículo 7 no menciona más que terrenos –sean edificados o sin edificar- los artículos 13, 14 y 15 sí mencionan las construcciones o instalaciones y hacen referencia expresa a los inmuebles que califique como tales el Código Civil.

   Por lo tanto, la Sala estima que el problema planteado por la empresa TRIPOLIVEN permanece en la Ordenanza ahora en vigor en el Municipio J.J.M. delE.C.. En consecuencia, la Sala se pronunciará sobre: 1) el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales, publicada en la Gaceta Municipal Ext. Nº 3, del 30 de octubre de 1984, por tener interés respecto de la demanda conjunta que se formuló contra la Resolución D.H.C.-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía de esa entidad local; y 2) los artículos 7, 13, 14 y 15 de la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria, publicada en la Gaceta Municipal del 14 de octubre de 2003. Así se declara.

   IV

   SOBRE EL FONDO DE LA DEMANDA

   En primer lugar, la Sala se pronunciará sobre la demanda contra la norma que califica como inmuebles determinados bienes, a efectos del impuesto sobre inmuebles urbanos; en segundo lugar, lo hará respecto de la Resolución de efectos particulares que fue también impugnada.

1. Sobre la impugnación de la norma:

   La presente demanda se fundamenta en que no puede exigirse el pago del impuesto municipal sobre inmuebles urbanos respecto de bienes que sean muebles. Para la parte accionante, tal impuesto es de naturaleza territorial y no es posible ampliar su base imponible para abarcar en ella otros bienes.

   Al respecto la Sala observa que, efectivamente, el impuesto local en referencia está limitado –y así lo indica su propia denominación- a los bienes inmuebles, los cuales deben ser además de carácter urbano, por expresas disposiciones de la Constitución de la República (artículo 179.2 de la Carta Magna de 1999 y artículo 31.3 del Texto Fundamental de 1961, vigente para la fecha de la interposición de la demanda). La exigencia de que el referido impuesto recaiga sobre bienes inmuebles urbanos se encuentra ahora también recogida a nivel legal (artículo 176 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal), mientras que nada figuraba al respecto en la Ley Orgánica de Régimen Municipal.

   Ahora bien, el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales, del Municipio J.J.M. delE.C., contiene una amplia enumeración de bienes inmuebles:

   Son inmuebles, a los efectos de este Título:

   1. Los terrenos, parcelas, edificios, casas y del mismo modo toda construcción adherida de manera permanente a la tierra, y los que de conformidad con el Código Civil debe considerarse como parte integrante del inmueble.

   2. Los objetos muebles que se hayan adherido y destinado a permanecer constantemente en cualesquiera de los inmuebles a que se refiere el ordinal 1º de este Artículo.

   3. Los bienes que no se puedan separar de cualesquiera de los inmuebles señalados en el ordinal 1º de este Artículo, sin romperse o deteriorarse o sin romper o deteriorar la parte del inmueble del cual forman parte.

   4. Las instalaciones de cualquier género, así como los conductores de electricidad, gas, teléfono, o agua que formen parte o se encuentren dentro del área determinable de cualquiera de los inmuebles a que hace referencia el Ordinal 1º de este Artículo

   .

   Algo similar ocurre con la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria, hoy vigente, en cuyos artículos 7, 13, 14 y 15 se dispone:

   Articulo 7-. “Los tributos establecidos en la presente Ordenanza gravarán:

   1. Los terrenos edificados y sin edificar que tengan la calificación de suelo urbano, y;

   2. Los terrenos edificados y sin edificar que tengan la calificación de suelo urbanizable.”

   Articulo 13-. “El impuesto sobre Inmuebles Urbanos previsto en el ordinal 3 del artículo 31 de la Constitución Nacional se regirá en jurisdicción del Municipio J.J.M. por las disposiciones de esta Ordenanza, para los inmuebles conceptuados como tales en el Código Civil”.

   Articulo 14.- “El Impuesto sobre Inmuebles Urbanos se determinará tomando como base

   El valor del terreno;

   El valor de las edificaciones o construcciones;

   El valor de las instalaciones industriales o comerciales que conforme al Código Civil deben considerarse como parte integrante del inmueble, y;

   La existencia de infraestructura de servicios públicos en la zona donde esté ubicado”

   Articulo 15.- “El inmueble se calculará de acuerdo al valor del terreno más el de las edificaciones, construcciones o instalaciones, así como la existencia de infraestructura de servicios públicos, según la siguiente escala:

   Por la fracción comprendida hasta quinientos mil bolívares (Bs. 500.000,00), el dos por mil (2%00);

   Por la fracción comprendida entre quinientos mil un bolívares (Bs. 500.001,00), y un millón de bolívares (Bs. 1.000.000,00) el tres por mil (3%00);

   Por la fracción comprendida entre un millón un bolívares (Bs. 1.000.001,00) y dos millones de bolívares (Bs. 2.000.000,00), el cuatro por mil (4%00);

   Por la fracción comprendida entre dos millones un bolívares (Bs. 2.000.001,00), en adelante, el cinco por mil (5%00);

   ÚNICO: En caso de que los inmuebles contemplados en el presente artículo se encuentren arrendados, el propietario pagará, además el medio por mil (1/2%00) sobre el impuesto”.

   Como se observa, la calificación de inmuebles que hacen las disposiciones transcritas de las Ordenanzas del Municipio J.J.M. delE.C. –la derogada y la vigente- incluye bienes inmuebles que, por naturaleza, no son tales. En ambos casos, el legislador local hizo una remisión al Código Civil, texto legal que prevé la existencia de varias clases de bienes inmuebles, algunos de los cuales lo son sólo por ficción, pues en realidad son bienes muebles que, por determinadas circunstancias, se han asimilado a los verdaderos inmuebles.

   De ese modo, el legislador local partió de la misma idea del Código Civil, por lo que incluyó en el concepto de bienes inmuebles –por tanto, sujetos al impuesto correspondiente- bienes que sólo son tales por ficción. Sin embargo, para la parte actora el legislador tributario local no podía extender el concepto normal de inmueble, pues de esa manera se desvirtuaría el “carácter territorial” del impuesto en cuestión y se causaría un gravamen “con fundamento en una base imponible mucho más amplia que la permitida por la Carta Magna”.

   Según se ha visto, pues, es el Código Civil, invocado por las Ordenanzas municipales, el texto que califica como inmuebles a bienes que no lo son por su naturaleza misma. Al efecto, entonces, deben analizarse las normas correspondientes en ese Código (artículos 526 a 530), a fin de precisar el alcance de tal calificación y su aplicabilidad a la tributación local, para lo cual la Sala observa: El artículo 525 del Código Civil establece que “las cosas que pueden ser objeto de propiedad pública o privada son bienes muebles e inmuebles” y, en el artículo siguiente, clasifica los inmuebles en tres categorías: inmuebles por naturaleza, por destinación y por el objeto. Los artículos que le siguen se dedican a cada una de esas clases (el 527 a los inmuebles por naturaleza; el 528 y el 529 a aquellos que lo son por destinación; y el 530 a los que lo son por el objeto). El texto de tales disposiciones los transcribe esta Sala a continuación: “Artículo 526: Los bienes son inmuebles por su naturaleza, por su destinación o por el objeto a que se refieren.

   Artículo 527: Son inmuebles por su naturaleza:

   Los terrenos, las minas, los edificios y, en general, toda construcción adherida de modo permanente a la tierra que sea parte de un edificio.

   Se consideran también inmuebles:

   Los árboles mientras no hayan sido derribados;

   Los frutos de la tierra y de los árboles, mientras no hayan sido cosechados o separados del suelo;

   Los hatos, rebaños, piaras y, cualquier otro conjunto de animales de cría, mansos o bravíos, mientras no sean separados de sus pastos o criaderos;

   Las lagunas, estanques, manantiales, aljibes y toda agua corriente;

   Los acueductos, canales o acequias que conducen el agua a un edificio o terreno y forman parte del edificio o terreno a que las aguas se destinan.

   Artículo 528: Son inmuebles por su destinación: las cosas que el propietario del suelo ha puesto en él para su uso, cultivo y beneficio, tales como:

   Los animales destinados a su labranza;

   Los instrumentos rurales;

   Las simientes;

   Los forrajes y abonos;

   Las prensas, calderas, alambiques, cubas y toneles;

   Los viveros de animales.

   Artículo 529: Son también bienes inmuebles por su destinación, todos los objetos muebles que el propietario ha destinado a un terreno o edificio para que permanezcan en él constantemente, o que no se puedan separar sin romperse o deteriorarse o sin romper o deteriorar la parte del terreno o edificio a que estén sujetos.”

   Artículo 530º.-

   Son inmuebles por el objeto a que se refieren:

   Los derechos del propietario y los del enfiteuta sobre los predios sujetos a enfiteusis;

   Los derechos de usufructo y de uso sobre las cosas inmuebles y también el de habitación;

   Las servidumbres prediales y la hipoteca;

   Las acciones que tiendan a reivindicar inmuebles o a reclamar derechos que se refieran a los mismos

   .

   La lectura de las normas transcritas, permite observar que existen 3 clases de bienes inmuebles, según la legislación civil, a saber:

   a) Inmuebles por naturaleza:

   Son aquéllos que pueden ser calificados como tales por su propia esencia. El artículo 527 del Código Civil, en un intento de definición que se apoya en la enumeración ejemplificativa, establece que se trata de “los terrenos, las minas, los edificios y, en general, toda construcción adherida de modo permanente a la tierra o que sea parte de un edificio”.

   Estos inmuebles por su naturaleza se caracterizan entonces por una inmovilidad, que puede ser absoluta (caso de los terrenos) o, a causa de su adherencia al suelo, por una movilidad de enorme dificultad (caso de las edificaciones, las cuales, si bien pueden ser trasladadas por medio de sofisticadas técnicas, en principio están destinadas a permanecer en el lugar en que fueron construidas).

   El mismo artículo 527 contiene otra enumeración de bienes que se “consideran también inmuebles” (por naturaleza, se entiende): árboles no derribados, frutos no cosechados, rebaños no separados de sus pastos, lagunas y estanques, aguas corrientes, acueductos, entre otros. Todos tienen en común un mismo aspecto: formar parte del terreno, aunque esa integración sea muy variable, desde la estrecha unión que existe en el caso de una laguna a la meramente circunstancial de los rebaños.

   Esta última enumeración revela con claridad el gran alcance de la ficción legal: se llega a calificar como inmuebles a objetos que nunca dejan de moverse, como el caso de los animales no separados de sus pastos, pero que se desplazan libremente por el terreno. Aun así se les califica como “inmuebles” (es decir, “que no se mueven”). Una ficción semejante sólo es posible en virtud del lazo entre esos animales y el terreno. Igual sucede, como se verá, con la ficción prevista para el supuesto de los animales de labranza, calificados por el Código Civil como inmuebles por su destinación. Lo relevante, en todo caso, es tener presente que se trata, por ficción, como inmuebles por naturaleza a verdaderos muebles, con lo que la inmovilidad como característica de los inmuebles no es realmente lo determinante.

   b) Inmuebles por su destinación:

   Se trata de bienes muebles, pero “que el propietario del suelo ha puesto en él para su uso, cultivo y beneficio” (ver el artículo 528 del Código Civil, que enumera, a título únicamente enunciativo, algunos: animales de labranza, instrumentos rurales, simientes, entre otros) o que el propietario “ha destinado a un terreno o edificio para que permanezcan en él constantemente, o que no se puedan separar sin romperse o deteriorarse o sin romper o deteriorar la parte del terreno o edificio a que estén sujetos” (artículo 529 eiusdem, el cual no contiene enumeración alguna).

   Ambos artículos –528 y 529- se basan en una misma consideración: la afectación. Así, se convierten en inmuebles los muebles que el propietario del suelo o edificio coloque en éstos para que permanezcan allí sin posibilidad de ser posteriormente trasladados sin deterioro de los mismos o del propio terreno o edificio, o aquéllos que, aunque pueden ser trasladados sin deterioro, se han destinado al suelo para servirlo (caso de bienes cuya finalidad es mayormente agropecuaria).

   Aunque difieren en cuanto a la posibilidad o no de ser trasladados, ambos supuestos comparten la idea del servicio: el propietario del bien inmueble coloca esos muebles en el lugar para hacer uso de ellos de forma tal que quedan unidos necesariamente. Un mueble cualquiera puede ser colocado en un inmueble, sin que exista relación de complementación entre uno y otro, pero si se hace para que se produzca una estrecha relación entre ellos, se está en presencia de la destinación que los convierte a sí mismos en inmuebles.

   La simple colocación no basta, por tanto, pues es evidente que todo mueble debe colocarse sobre un terreno o edificio. Sólo cuando se coloque para que el inmueble se sirva de él (artículo 528) o de manera que ambos se hagan prácticamente inseparables, salvo deterioro de alguno de ellos (artículo 529), puede aplicarse la ficción que prevé el Código Civil.

   c) Inmuebles por el objeto al que se refieren:

   Por último, el artículo 530 del Código Civil enumera algunos casos de derechos (bienes incorporales) que se convierten también en inmuebles, por ficción legal, en virtud de su relación con un inmueble por naturaleza.

   Como se observa, el legislador nacional ha previsto, en principio para efectos civiles –o de Derecho Común- una clasificación de bienes en muebles o inmuebles que en realidad dista mucho de basarse en la inmovilidad. Es así sólo como principio, pero admite excepciones, basadas todas ellas en la estrecha relación entre ciertos muebles y los terrenos o edificaciones (los que sí son inmuebles por su naturaleza). Esa ficción legal no está necesariamente circunscrita a la materia civil, sino que puede extenderse a distintos ámbitos del Derecho, incluido el Tributario.

   En todo caso, estima la Sala que la calificación que hace la norma impugnada (así como las normas vigentes en el Municipio J.J.M. delE.C.) no desvirtúa en modo alguno el carácter territorial del impuesto sobre inmuebles urbanos, pues basta su lectura para percatarse de que todos los inmuebles distintos al terreno y a la edificación (inmuebles por naturaleza) sólo tienen relevancia tributaria en la medida en que estén vinculados a aquéllos, por lo que en ningún caso se están gravando bienes muebles.

   En efecto, el impuesto recae siempre sobre la persona que tenga la propiedad o disfrute de otros derechos reales sobre un inmueble urbano (hecho generador), pero ese impuesto se calcula según su valor (base imponible), el cual puede variar dependiendo de diversas condiciones, entre ellas la existencia de construcciones e instalaciones. Se trataría de una decisión del legislador local, que entraría en su ámbito de libertad (se deja a salvo, como se verá luego, la limitación que se estableció a partir de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal y que ha modificado sustancialmente, desde su entrada en vigencia, esa libertad local).

   La base imponible del impuesto (valor del inmueble) podría ser calculada tomando en cuenta ciertos elementos. Las Ordenanzas en cuestión –la impugnada por TRIPOLIVEN y la hoy vigente- califican como inmuebles a ciertos bienes, pero en realidad lo que hacen es precisar la base imponible, es decir, indicar qué será tomado en cuenta para determinar el valor del inmueble urbano. No se trata, así, de que el Municipio hubiere pretendido gravar muebles aisladamente bajo la ficción de que son inmuebles, sino de que toma ciertos elementos –recogidos del Código Civil- para hacer el cálculo del valor correspondiente al terreno o edificación en el que se encuentran y poder, con esa base, hacer luego el cálculo de lo que se causará como impuesto.

   Por supuesto, la libertad del legislador no alcanzaría el punto de permitir la desproporción en la fijación de la base imponible (valor del inmueble), por lo que no le sería dable calificar como parte del inmueble algunos elementos que poca vinculación tengan con él. El legislador local, por tanto, podía tomar en cuenta sólo aquellos aspectos que verdaderamente –por su destinación permanente- tuvieran incidencia en el valor del inmueble (terreno o edificio).

   Por ello, resulta comprensible que el legislador local haya recurrido a las ficciones contenidas en el Código Civil, pues ese texto de Derecho Común –de sólida tradición de siglos- se basa en una equiparación racional, aceptada por doctrina y jurisprudencia desde antaño, entre ciertos muebles y los inmuebles a los que se adhieren, afectan o destinan. Es decir, no se trata de circunstancias irrelevantes, sino de aspectos que sin dificultad permitiesen calcular el valor del terreno o la edificación.

   La Sala ha tenido ocasión de pronunciarse al respecto en sentencia Nº 1829/2003 (Caso “Almacenadora Galipán contra Ordenanza sobre Inmuebles Urbanos del Distrito Ricaurte del Estado Aragua”), en la cual advirtió, frente a una demanda similar a la de autos, pero antes de la vigencia de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, que no se incurría en inconstitucionalidad por el hecho de que el cálculo del valor de un inmueble se hiciera con base en el valor del propio suelo y de la construcción, así como el de ciertas instalaciones. Se lee en el fallo lo siguiente:

   En criterio de esta Sala, no existe inconstitucionalidad alguna en el caso de una ordenanza sobre impuestos a los inmuebles urbanos que ordene calcular el tributo tomando diferentes valores: el del suelo, el de la construcción y el de las instalaciones comerciales o industriales. El impuesto recaerá necesariamente sobre el inmueble, según lo ya indicado, pero se hace necesario calcular su monto.

   La forma de cálculo la determina el propio legislador local –o el nacional o regional, en los ordenamientos en que ello se establece de esa manera, que no es el caso venezolano- y puede escoger para ello entre diferentes mecanismos. Lo reconoce así la parte actora, cuando en su recurso afirma que “para medir el hecho imponible –que es el inmueble urbano- las legislaciones han establecido varios sistemas”.

   Precisamente uno de esos sistemas es el del valor del inmueble. Ahora bien, es sabido la dificultad existente para calcular cualquier valor, en virtud de los diferentes aspectos que pueden ser tomados en consideración para ello: ubicación, antigüedad de la construcción, estado de conservación, entre otros. Uno de los elementos que sirven, sin duda, para calcular el valor de un terreno o de una edificación es el de las instalaciones permanentes que allí se encuentren. Esa permanencia (aquella a que se refiere el artículo 529 del Código Civil, basada en la voluntad del propietario del terreno o edificio, y que se mantiene a causa de la dificultad de efectuar un traslado sin deterioro, sea del inmueble, sea del mueble que se le adhiere) es la que justifica que se le tome como parte del inmueble a efectos del cálculo de su valor.

   Considera la Sala que no podría ser otra la conclusión: si el artículo 529 del Código Civil se basa en la estrecha relación existente entre el mueble y el inmueble al que se adhiere, al punto de que el mueble se le convierte en inmueble por vía legal y se le somete a un mismo régimen jurídico, no existe razón para negar que esa misma unión física (basada en la función práctica del mueble, que ha conducido a su integración en el inmueble) es suficiente para que el valor del terreno o del edificio deba ser calculado atendiendo también al valor de las instalaciones que se encuentran allí, no de manera temporal, sino permanente.

   En consecuencia, no existe inconstitucionalidad alguna en el caso de una disposición contenida en una ordenanza municipal que prevea el cálculo del impuesto sobre inmuebles urbanos, tomando como base no sólo el valor del terreno y del edificio, sino también el de las instalaciones comerciales o industriales. Así se declara.

   (…) En todo caso, debe precisar esta Sala algo evidente: el valor de las instalaciones comerciales o industriales sólo puede ser base para el cálculo cuando éstas sean verdaderos bienes inmuebles (por destinación). El criterio de esta Sala se ha fundado en la consideración de que el terreno o la edificación tienen un valor que varía considerablemente a causa de las instalaciones con que cuente, siempre que esas instalaciones estén integradas de forma tal que sean a su vez inmuebles por vía de la ficción legal. Ahora bien, la ficción legal que permite considerar muebles como inmuebles sólo opera, como lo destacan el actor y el Ministerio Público, en caso de que la afectación la haya efectuado el propio dueño del suelo o de la construcción. Si no fuera el caso no existe asimilación a un inmueble, por más integración que exista y aunque el bien no pueda separarse sin deterioros. La identidad de régimen jurídico se basa, pues, en que sea el propietario del bien “servido” el que efectúe la destinación. Por lo tanto, sólo puede tomarse el valor de las instalaciones comerciales o industriales existentes en un terreno o edificación, cuando su propietario es quien ha efectuado esa instalación. Así lo declara esta Sala”.

   La Sala, por tanto, aceptó la posibilidad de que el legislador municipal recurriese a la ficción del Código Civil a fin de determinar los elementos que serían relevantes para determinar el valor de un terreno o de una edificación. En el caso de autos se ha denunciado que el Municipio J.J.M. delE.C. estableció, por Ordenanza, un impuesto a los inmuebles urbanos que en realidad grava bienes muebles, desvirtuando su naturaleza territorial y aumentando su base imponible. Ahora bien, según lo expuesto, la demanda confunde las nociones de hecho generador y base imponible. Efectivamente, el impuesto sólo puede recaer en derechos reales (propiedad, en especial) sobre bienes inmuebles urbanos (es ese el hecho generador), pero el valor del bien puede variar si se incluyen ciertos elementos como parte esencial de ese inmueble (base imponible). De ese modo, por más amplia que sea la enumeración que contenga la Ordenanza, lo cierto es que el impuesto siempre recaería sobre un terreno o edificación, aunque su cálculo se haga con base en bienes que sólo sean inmuebles por su destinación (las instalaciones que se coloquen en ellos, por ejemplo). En la citada sentencia Nº 1829/2003 la Sala se pronunció sobre el particular, al demandarse la anulación, por supuesta inconstitucionalidad, de una norma según la cual se considerarían inmuebles, a los efectos del pago del impuesto correspondiente, “los conceptuados como tal en los Artículos 526, 527, 528, 529 y 530 del Código Civil” (artículo 1 de la Ordenanza sobre Inmuebles Urbanos del Distrito Ricaurte del Estado Aragua, sancionada el 12 de mayo de 1969). Como se ve, la norma incluía hasta los llamados bienes inmuebles por su objeto. Sobre tal disposición la Sala declaró:

   “(…) en el aspecto concreto del impuesto a los inmuebles urbanos, normas como la prevista en el impugnado artículo 1º de la ordenanza son realmente inútiles, por lo que los temores que planteaba el actor son sin duda excesivos.

   En efecto, por más amplia que fuese la enumeración del artículo 1º de la ordenanza impugnada, al remitirse a los artículos 526 a 530 del Código Civil, lo cierto es que el impuesto siempre recaería sobre un bien inmueble por su naturaleza, aunque su cálculo –que es un asunto distinto, sobre el que se pronunciará la Sala en el apartado siguiente- podría hacerse con base en bienes que sólo sean inmuebles por su destinación.

   La exposición que hace el actor, así como la del Ministerio Público, parece dejar de lado que los artículos 528 a 530 (inmuebles por destinación o por el objeto) prevén el caso de bienes que en realidad son muebles y que sólo ven modificado su régimen jurídico, en virtud de su relación con un inmueble por naturaleza, en especial terrenos o edificios.

   Es tan evidente que algunos inmuebles por destinación son en realidad muebles, que, pese a la ficción, nunca dejan de moverse: es el caso de los animales de labranza, que se desplazan libremente por el terreno, y aun así se les califica como “inmuebles” (es decir, “que no se mueven”). Una ficción semejante sólo es posible en virtud del lazo entre esos animales y el terreno al que ayudan a labrar.

   Aunque el Código Civil los califique como inmuebles, es obvio que los inmuebles que no lo son por su naturaleza (“los terrenos, las minas, los edificios y, en general, toda construcción adherida de modo permanente a la tierra o que sea parte de un edificio”, según dispone el artículo 527 eiusdem) no estarán sometidos al impuesto sobre inmuebles urbanos, pues su condición de inmueble depende de su vinculación a uno que lo sea por naturaleza. De esta manera, el inmueble gravado será el terreno o el edificio.

   Lo anterior no impide que el cálculo del impuesto sí pueda tomar en consideración el valor de tales bienes, valor que puede aumentar a causa de los inmuebles “asimilados” que estén en ellos.

   No puede olvidarse tampoco que el impuesto sobre inmuebles que se consagra como ingreso municipal está limitado a aquellos bienes de carácter urbano. Sólo con esa precisión quedan inmediatamente excluidos los casos de los inmuebles “por el objeto” previstos en el artículo 530 del Código Civil, los cuales son simples derechos, imposibles de ser calificados como urbanos, por más que el inmueble al que se refieran si lo sea. Por idéntica razón quedan fuera del impuesto al que se hace mención los casos de los bienes por destinación que enumera el artículo 528 del mismo Código, toda vez que se basan en la idea de la producción agropecuaria, en esencia rural.

   Como se observa, el impuesto sobre inmuebles urbanos siempre recaerá sobre inmuebles por naturaleza (en concreto, terrenos y edificios), pues todo inmueble por destinación adquiere esa condición sólo al estar unido a uno de los primeros, con lo que el gravado será siempre éste y no aquél.

   El artículo 1º de la ordenanza impugnada, en consecuencia, no tiene forma de ser aplicado, pero no por ello estaba, durante su vigencia, viciado por inconstitucionalidad (…). Así se declara

   .

   Puede notarse, así, que ha sido criterio de esta Sala, que ahora se reitera, que la calificación como inmueble que pueden hacer las Ordenanzas tributarias municipales sólo sirve para la determinación de la base imponible y no para la precisión del hecho generador. Por ello, en el caso de la Ordenanza del Distrito Ricaurte del Estado Aragua, la Sala declaró que era inútil la remisión a algunos artículos del Código Civil, pues existían casos –como el del artículo 530- que nunca podrían generar el impuesto.

   Considera la Sala que no podría ser otra la conclusión: si el artículo 529 del Código Civil se basa en la estrecha relación existente entre el mueble y el inmueble al que se adhiere, al punto de que el mueble se le convierte en inmueble por vía legal y se le somete a un mismo régimen jurídico, no existe razón para negar que esa misma unión física (basada en la función práctica del mueble, que ha conducido a su integración en el inmueble) es suficiente para permitir al legislador que el valor del terreno o del edificio sea calculado atendiendo también al valor de las instalaciones que se encuentran allí, no de manera temporal, sino permanente.

   Ahora bien, la Ley Orgánica del Poder Público Municipal ha variado esa situación, pues expresamente prohíbe lo que con anterioridad era implícitamente permitido. Son tres los artículos que se refieren al impuesto sobre inmuebles urbanos: 176, 177 y 178, en los que se dispone:

   Artículo 176: El impuesto sobre inmuebles urbanos recae sobre toda persona que tenga derechos de propiedad, u otros derechos reales, sobre bienes inmuebles urbanos ubicados en la jurisdicción municipal de que se trate o los beneficiarios de concesiones administrativas sobre los mismos bienes.

   Artículo 177: La base imponible de este impuesto será el valor de los inmuebles.

   La determinación del valor del inmueble se hará partiendo del valor catastral de los mismos, el cual se fijará tomando como referencia el precio corriente en el mercado. La base imponible, en ningún caso, podrá ser superior al valor en mercado. Para la fijación del valor de mercado se deberán considerar las condiciones urbanísticas edificatorias, el carácter histórico artístico del bien, su uso o destino, la calidad y antigüedad de las construcciones y cualquier otro factor que de manera razonable pueda incidir en el mismo.

   Por valor de los inmuebles se tendrá el precio corriente en el mercado, entendiéndose por tal el que normalmente se haya pagado por bienes de similares características en el mes anterior a aquél en el que proceda la valoración, según la ordenanza respectiva, siempre que sea consecuencia de una enajenación efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor no vinculados.

   Artículo 178: Se consideran inmuebles urbanos:

   1. El suelo urbano susceptible de urbanización. Se considera suelo urbano los terrenos que dispongan de vías de comunicación, suministro de agua, servicio de disposición de aguas servidas, suministro de energía eléctrica y alumbrado público.

   2. Las construcciones ubicadas en suelo susceptible de urbanización, entendidas por tales:

   a. Los edificios o lugares para el resguardo de bienes y/o personas, cualesquiera sean los elementos de que estén constituidos, aun cuando por la forma de su construcción sean perfectamente transportables y aun cuando el terreno sobre el que se hallen situados no pertenezca al dueño de la construcción. Se exceptúan los terrenos con vocación agrícola.

   b. Las instalaciones asimilables a los mismos, tales como diques, tanques, cargaderos y muelles.

   No se considerarán inmuebles las maquinarias y demás bienes semejantes que se encuentran dentro de las edificaciones, aún y cuando estén de alguna manera adheridas a éstas

   .

   Como se observa, el legislador nacional ha previsto, como norma de armonización, una limitante para la determinación de la base imponible del impuesto a los inmuebles urbanos, limitante que no existía antes, como se ha destacado en la presente sentencia y como declaró expresamente en el citado fallo 1829/2003.

   A partir de la entrada en vigencia de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal sólo pueden gravarse terrenos y construcciones sobre terrenos (edificios, lugares para resguardo de cosas, diques, tanques, etc.), pero sin poder tomar en cuenta, para la base imponible, “las maquinarias y demás bienes semejantes que se encuentran dentro de las edificaciones, aún y cuando estén de alguna manera adheridas a éstas”. Se ha dado por terminada, así, por razones de política legislativa, un debate que, entre otros, dio lugar a la demanda de autos. El legislador constitucional nacional limitó el poder tributario local, con base en su poder de armonización (artículo 156: “Es de la competencia del Poder Público Nacional: (…) 13. La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales (…)”). Como es sabido, el poder tributario local sólo puede ser limitado por la Constitución, pues es la Carta Magna su fuente originaria, pero puede hacerlo también la Ley nacional, en los supuestos autorizados por la misma Constitución -como ocurre con la armonización-, con lo que los Municipios están obligados a atender a las normas nacionales al dictar su propia legislación, todo de conformidad con el artículo 169 eiusdem, que dispone: “La organización de los Municipios y demás entidades locales se regirá por esta Constitución, por las normas que para desarrollar los principios constitucionales establezcan las leyes orgánicas nacionales, y por las disposiciones legales que de conformidad con aquellas dicten los Estados.

   La legislación que se dicte para desarrollar los principios constitucionales relativos a los Municipios y demás entidades locales, establecerá diferentes regímenes para su organización, gobierno y administración, incluso en lo que respecta a la determinación de sus competencias y recursos, atendiendo a las condiciones de población, desarrollo económico, capacidad para generar ingresos fiscales propios, situación geográfica, elementos históricos y culturales y otros factores relevantes (…)”.

   No podría el legislador nacional excluir la gravabilidad sobre inmuebles urbanos –es decir, afectar el hecho generador-, pero sí disponer límites a la base imponible. Mientras no existían tales límites, los Municipios gozaban de la libertad para precisar la forma de cálculo, siempre que respondiesen a criterios prudenciales. Por lo expuesto, esta Sala es del criterio que el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales del Municipio J.J.M. delE.C., del año 1984, estaba ajustada a la Constitución, pues para la fecha no existía limitación para que el legislador local incluyese como ciertos elementos (los bienes que se califican como inmuebles por ficción del Código Civil) a fin de determinar la base imponible del impuesto sobre inmuebles urbanos. Así se declara, con lo que se desestima la denuncia de inconstitucionalidad. Por la misma razón, la Sala declara que las normas contenidas en los artículos 7, 13, 14 y 15 de la actual Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria también estaban ajustados a Derecho, para el momento de su sanción. Sin embargo, la Sala declara que los artículos 14 y 15 han quedado derogados parcialmente por la disposición contenida en el artículo 178 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, por mandato expreso del artículo 297 eiusdem, según el cual “quedan derogados las ordenanzas y demás instrumentos jurídicos municipales vigentes que contravengan lo establecido en esta Ley”. En efecto, a partir de la entrada en vigencia de esa Ley, que contiene la prohibición expresa de considerar inmuebles a “las maquinarias y demás bienes semejantes que se encuentran dentro de las edificaciones, aún y cuando estén de alguna manera adherida a éstas”, resulta evidente que las Ordenanzas municipales que contravengan tal disposición quedan derogadas. En la actualidad el cálculo del valor de los inmuebles objeto de la tributación local sólo puede ser realizado con base en el valor del terreno o edificación, conforme a la regla del artículo 177 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal: “La base imponible de este impuesto será el valor de los inmuebles. La determinación del valor del inmueble se hará partiendo del valor catastral de los mismos, el cual se fijará tomando como referencia el precio corriente en el mercado. La base imponible, en ningún caso, podrá ser superior al valor en mercado. Para la fijación del valor de mercado se deberán considerar las condiciones urbanísticos edificatorias, el carácter histórico artístico del bien, su uso o destino, la calidad y antigüedad de las construcciones y cualquier otro factor que de manera razonable pueda incidir en el mismo. Por valor de los inmuebles se tendrá el precio corriente en el mercado, entendiéndose por tal el que normalmente se haya pagado por bienes de similares características en el mes anterior a aquél en el que proceda la valoración, según la ordenanza respectiva, siempre que sea consecuencia de una enajenación efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor no vinculados.

   Por ello, los artículos 14 y 15 de la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria están parcialmente derogados, pero únicamente en cuanto a la inclusión de instalaciones industriales o comerciales para hacer dicho cálculo, quedando en vigencia en el resto de los aspectos que permitan calcular el valor del inmueble, en especial el de la existencia de infraestructuras de servicios públicos en el sector, pues es un elemento importante para fijar tal valor. Así se declara.

2. Sobre la impugnación del acto individual: La demanda contra el acto individual no se basó sólo en la inconstitucionalidad del artículo 182 de la Ordenanza de 1984, previamente analizada y desechada por esta Sala, sino que se formularon denuncias concretas de ilegalidad, sobre las cuales se pasa a decidir de la manera siguiente Expuso la accionante: - Que la Administración Tributaria se fundamentó en el argumento de que la empresa debía notificar al municipio acerca de los valores de sus bienes inmuebles, a los fines de determinar el monto del impuesto. Para la empresa, en cambio, no existe “tal obligación de notificación”, sino que, “por el contrario, corresponde a la propia Municipalidad determinar el valor atribuible a cada inmueble, a los efectos de la determinación de la base imponible del impuesto”.

   - Que la Dirección de Hacienda Municipal calificó sus alegatos de defensa como “irrelevantes por carecer de efectos Jurídicos-Legales de naturaleza alguna, así como también son carentes de toda Lógica Jurídica”. En su criterio, haber desestimado sin análisis sus argumentos, sobre la base de su irrelevancia, constituye una falta de motivación que además causa indefensión y que produce la invalidez del acto.

   - Que entre sus obligaciones como contribuyente no figuraba la de notificar al ente local acerca del valor de sus inmuebles, sino sólo las de inscribirlos en un registro (artículo 192), la de notificar todo cambio en sus medidas, destino, construcción o titularidad de la propiedad (artículo 193) y la de colocar y mantener en lugar visible un cartel con determinadas especificaciones (artículo 194).

   - Que, por el contrario, es el Municipio el que tiene el deber de determinar el valor, con base en la propia Ordenanza impugnada, que exige que sea la Oficina de Catastro o la de Administración de Rentas la que lleve un censo de los contribuyentes que contenga el valor de terrenos y construcciones (artículo 195) y que se formará con los datos que aporten las declaraciones juradas que deben presentar cada tres años los propietarios de los inmuebles y con los que obtenga directamente esas dependencias municipales (artículo 196). Ese valor se determinará –además- después de oír al contribuyente y ajustándose al valor corriente en el mercado inmobiliario (artículo 197) y será la Oficina de Administración de Rentas la que fijará y liquidará el impuesto sobre la base de la información obtenida según lo dispuesto en esas reglas (artículo 198).

   - Que, entonces, la única obligación de los contribuyentes, para el cálculo del tributo, era presentar declaración jurada cada tres años.

   Al respecto se observa:

   La demandante aseguró que la Resolución recurrida es nula, por basarse en una incorrecta calificación de la noción de bienes inmuebles. Como esta Sala ha desestimado la demanda contra el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales, se rechaza también la presente denuncia. Así se declara.

   Su otra denuncia –que el Municipio sostuvo que la empresa estaba en el deber de informar acerca del valor de sus inmuebles- debe asimismo ser desestimada.

   En efecto, la lectura de la Resolución permite constatar que aunque es cierto que la Dirección de Hacienda afirmó esa obligación, no fue ello el motivo por el que se le formuló el reparo y se le ordenó pagar el impuesto. La Administración Tributaria sostuvo –ciertamente- que la compañía debió proporcionarle esa información, pero su reparo lo basó en la determinación del valor de los inmuebles calculado por la propia Dirección de Hacienda, con base en los datos que constan en los libros de la compañía, a los cuales tuvo acceso en un acto de fiscalización y que, según advirtió en la Resolución impugnada, hacían prueba contra el empresario, por expresa disposición del Código de Comercio.

   De esta manera, poco interesa en esta causa determinar si la compañía tenía el deber de informar periódicamente al Municipio acerca del valor de los inmuebles. Se trata de un debate que en nada afectaría la validez de la Resolución impugnada, toda vez que el reparo fiscal no es un castigo por no haber entregado esa información, sino la determinación de que, por un cálculo que efectuó la Administración, el monto del impuesto es distinto al determinado por el contribuyente. Así se declara.

   Por otra parte aprecia la Sala que, la demandante también impugnó la Resolución en lo correspondiente a la imposición de un recargo y unos intereses moratorios. Al efecto denunció:

   - Que no procede el recargo, toda vez que lo que está en discusión es la propia procedencia del pago del tributo.

   - Que, por esa misma discusión, no hay lugar tampoco a los intereses, en espacial cuando la propia Ordenanza establece que los intereses moratorios proceden ante deudas exigibles, lo que obliga a esperar que haya decisión firme.

   Al respecto se observa:

   En criterio de la Sala, sí procede el recargo y los intereses moratorios, aun cuando la deuda estuviese en discusión, por cuanto el fundamento de esos cobros adicionales está en no haber pagado en su oportunidad el monto del impuesto, impuesto que, como se ha visto, contaba con suficiente cobertura normativa.

   El debate judicial sobre la procedencia del impuesto no puede implicar la eliminación del poder del acreedor de ver satisfecho su crédito. La Sala está consciente de que se ha sostenido que no existe obligación de pagar esas cantidades adicionales (el recargo y los intereses), a causa de la incertidumbre existente acerca de la legalidad del tributo. Ahora bien, es criterio de la Sala que negar la posibilidad de recargos e intereses hasta el momento en que se encuentre definitivamente resuelta la controversia podría convertirse en fácil mecanismo para el retraso y el incumplimiento de las obligaciones tributarias.

   De hecho, el Código Orgánico Tributario –aplicable también a los Municipios de manera supletoria- exige el pago de los intereses moratorios “aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial” (artículo 66, Parágrafo Único). Esa previsión, como se observa, faculta a cobrar intereses por mora en el pago del tributo, sin importar no sólo que estuviera demandada, administrativa o judicialmente, la nulidad del acto de la Administración Tributaria, sino incluso sin que tenga relevancia que el referido acto se hubiera encontrado suspendido durante el procedimiento.

   Los entes públicos pueden, por tanto, exigir el pago de recargos e intereses, toda vez que la deuda existió siempre, así estuviese debatida. No podrían esos entes crear tributos no autorizados por la Constitución o la Ley, pero tampoco es dable a los particulares, incluso teniendo alegatos razonables para litigar, no pagar el tributo; en caso de no hacerlo en su momento, deben pagar los intereses correspondientes y los recargos que exijan las normas respectivas.

   Por lo expuesto, se desestima la demanda contra la Resolución D.H.C.-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio J.J.M. delE.C., por la cual se confirmó reparo fiscal contra la empresa TRIPOLIVEN, C.A., respecto de los años 1988 a 1992. Así se declara, con lo que se desestima la totalidad de la demanda.

   V DECISIÓN Por las razones antes expuestas, esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley:

1. - DECLARA SIN LUGAR el recurso interpuesto por la sociedad mercantil TRIPOLIVEN, C.A., contra el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales del Municipio J.J.M. delE.C., publicada en la Gaceta Municipal Extraordinario Nº 3, del 30 de octubre de 1984.

2. - DECLARA que los artículos 7, 13, 14 y 15 de la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Inmobiliaria Urbana fueron dictados conforme a Derecho, pero los artículos 14 y 15 se encuentran PARCIALMENTE DEROGADOS por la previsión contenida en el artículo 178 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, únicamente en lo relacionado con la inclusión de instalaciones industriales o comerciales a efectos del cálculo del valor del inmueble gravable.

3. - DECLARA IMPROCEDENTE la demanda de anulación de la Resolución D.H.C.-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio J.J.M. delE.C., por la cual se confirmó reparo fiscal contra la empresa TRIPOLIVEN, C.A., respecto de los años 1988 a 1992.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Archívese el expediente.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Sesiones de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los 14 días del mes de diciembre de dos mil seis (2006). Años: 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

   La Presidenta,

   L.E.M.L.

   El Vicepresidente,

   J.E.C.R.

   Los Magistrados,

   P.R. RONDÓN HAAZ

   F.A.C.L.

   M.T.D.P.

   CARMEN ZULETA DE MERCHÁN

   Ponente

   A.D.J. DELGADO ROSALES

   El Secretario,

   J.L.R.C.

   Exp.- 00-1918

   CZdeM/asa

   Quien suscribe, Magistrada L.E.M.L., salva su voto por disentir del fallo que antecede el cual declaró sin lugar el recurso de anulación interpuesto por la sociedad mercantil Tripoliven, C.A. contra el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales del Municipio J.J.M. delE.C., en consecuencia, declaró parcialmente derogados los artículos 14 y 15 de la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Urbana respecto a la inclusión de instalaciones industriales o comerciales a efectos del cálculo del valor del inmueble gravable y declaró improcedente la demanda de anulación de la Resolución DHC-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio J.J.M. delE.C., por la cual se confirmó el reparo fiscal contra la respectiva empresa, respecto de los años 1988 a 1992, con fundamento en las razones que se señalan a continuación:

1. - La presente demanda se suscita el 9 de febrero de 1993, ante la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno, presentada por la representación judicial de la empresa Tripoliven, C.A., mediante la cual solicitó la anulación del artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales del Municipio J.J.M. delE.C. y de la Resolución DHC-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía de esa entidad local, mediante la cual se confirmó -por recurso de reconsideración- un reparo fiscal contra la demandante.

2. - El fallo disentido declaró sin lugar el recurso de anulación interpuesto por la sociedad mercantil Tripoliven, C.A. contra el artículo 182 de la Ordenanza de Hacienda e Impuestos Municipales del Municipio J.J.M. delE.C., en consecuencia, declaró parcialmente derogados los artículos 14 y 15 de la Ordenanza sobre el Régimen Impositivo de la Propiedad Urbana únicamente respecto a la inclusión de instalaciones industriales o comerciales a efectos del cálculo del valor del inmueble gravable y declaró improcedente la demanda de anulación de la Resolución DHC-201 del 27 de abril de 1992, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio J.J.M. delE.C., por la cual se confirmó el reparo fiscal contra la aludida empresa, respecto de los años 1988 a 1992.

3. - La mayoría sentenciadora está de acuerdo en señalar la procedencia del recargo y los intereses moratorios, por cuanto “(…) el Código Orgánico Tributario [vigente] -aplicable también a los Municipios de manera supletoria- exige el pago de los intereses moratorios ‘aún en el caso que se hubieres suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial’ (artículo 66, Parágrafo Único) (…)”.

4. - Se discrepa de tal disertación realizada por la mayoría sentenciadora, pues en el caso concreto, se aplican retroactivamente disposiciones normativas que no se encontraban vigentes para el momento en el cual fue dictado el acto de reparo impugnado por la empresa demandante, en tal sentido, la Sala debió aplicar rationae temporis a los fines de calcular la procedencia o no del cobro de los intereses moratorios, las disposiciones contenidas en el Código Orgánico Tributario y demás normativas vigentes para el momento en el cual la Administración formuló el reparo a cargo del contribuyente -Ordenanza sobre la materia-, atendiendo a lo establecido en el Capítulo de los Intereses así como a las Disposiciones Generales del referido Código, tomando en consideración el tiempo en que estuvo paralizada la causa lo cual podría incidir en el cálculo de los intereses según la normativa de la época.

   Queda así expresado el criterio de la disidente.

   La Presidenta de la Sala,

   L.E.M.L.

   Magistrada Disidente

   El Vicepresidente,

   J.E.C.R.

   Los Magistrados,

   P.R. RONDÓN HAAZ

   F.A. CARRASQUERO LÓPEZ

   M.T.D.P.

   CARMEN ZULETA DE MERCHÁN

   Ponente

   A.D.J. DELGADO ROSALES

   El Secretario,

   J.L.R.C.

   Exp. Nº 00-1918

   LEML/c