Sentencia nº 01361 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 14 de Noviembre de 2012

Mediante P.A. identificada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 5 de noviembre de 2008, el Gerente de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó al funcionario J.G., titular de la cédula de identidad Nro. 5.099.761, para ejercer funciones de control posterior sobre las operaciones aduaneras realizadas por la sociedad de comercio Distribuidora Nube Azul, C.A., correspondientes a los períodos fiscales coincidentes con los años civiles 2007 y 2008, conforme a la establecido en la Decisión Nro. 574 de la Comisión de la Comunidad Andina relativa al Régimen Andino sobre Control Aduanero, publicada en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena Nro. 1.023 de fecha 15 de diciembre de 2003, y de los artículos 4 (numerales 8 y 9) de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y 127 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 26 de octubre de 2009 el funcionario J.G., antes identificado, emitió los actos administrativos siguientes: (i) Resolución identificada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234, en la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar la cantidad total expresada en moneda actual de Once Millones Doscientos Setenta y Siete Mil Doscientos Ochenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 11.277.288,61), por concepto de diferencia del impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público previsto en el artículo 19 de la Ley sobre Alcohol y Especies Alcohólicas de 2005 y en el mismo artículo del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Impuesto al Alcohol y Especies Alcohólicas de 2007; y (ii) Resolución de Multa signada con letras y números SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, mediante la cual se impuso la sanción total de Dieciséis Millones Quinientos Treinta y Cuatro Mil Novecientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 16.534.985,64), esto es, el 112,5% del impuesto omitido, conforme a lo contemplado en los artículos 94 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 18 de enero de 2010 la empresa contribuyente interpuso el recurso jerárquico contra las aludidas Resoluciones, el cual fue declarado sin lugar mediante Resolución identificada con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 5 de noviembre de 2010, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 10 de diciembre de 2010 la apoderada judicial de la sociedad mercantil Distribuidora Nube Azul, C.A., ejerció el recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra la citada Resolución, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, con fundamento en las razones de hecho y derecho que a continuación se expresan:

Denuncia que la Administración Aduanera violó el derecho al debido proceso y a la defensa, toda vez que -a su criterio- mediante los actos administrativos impugnados determinó la diferencia del impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público, sin cumplir previamente con el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

Afirma que el acto administrativo impugnado incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, por no haber comprobado el funcionario actuante que el precio de venta al público declarado por la contribuyente es inferior al precio corriente del mercado.

Señala que no se debe determinar una diferencia del impuesto liquidado con motivo de los ajustes de precios ocurridos con posterioridad a la nacionalización de las bebidas alcohólicas, habida cuenta que -a su entender- se “desnaturalizan los principios que rigen la causación y extinción de la obligación tributaria.”

Expone que la determinación de la diferencia del impuesto y la sanción de multa aplicada, atentan contra el principio de capacidad contributiva por lo excesivo del monto total a pagar (Bs. 30.818.635,27).

Manifiesta que al ser improcedente el pago del tributo determinado, tampoco corresponde aplicar la multa impuesta.

En el supuesto que no procedan las defensas antes descritas, refiere que su representada incurrió en un error de derecho, por cuanto consideró que actuaba conforme a la Ley; en tal sentido, solicita que se aplique la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por otra parte, requiere al Tribunal de la causa aplicar la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el artículo “171 del Código Orgánico Tributario vigente”, debido a que el reparo fue formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la contribuyente.

Asegura que la Administración Aduanera impuso la sanción de multa, sin tomar en cuenta la circunstancia atenuante dispuesta en el numeral 2 del artículo 96 del citado Texto Normativo, toda vez que la recurrente fue diligente al colaborar con el funcionario que realizó la investigación fiscal.

Solicita la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 94 del referido Código, toda vez que liquidar la sanción de multa sobre la base de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, representa “una actualización monetaria subrepticia para evadir la decisión de nuestro Tribunal Supremo al declarar inconstitucional la actualización monetaria y los intereses compensatorios.”

De la misma manera, expone que la norma contenida en el citado artículo 94, constituye una violación al principio de irretroactividad de la Ley.

Para finalizar, requiere la suspensión de los efectos de las señaladas Resoluciones, por cuanto -a criterio de la recurrente- están cumplidos los supuestos legalmente previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia definitiva Nro. 1.732 de fecha 20 de diciembre de 2011 declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, por la sociedad mercantil Distribuidora Nube Azul, C.A., sobre la base de los argumentos que de seguidas se señalan:

-PUNTO PREVIO-

(…)

Sobre la base del contenido de la norma transcrita y limitando el análisis al caso concreto, se observa en el expediente judicial que cursa al folio 210 y folio 220 Primera pieza y Folio 46, 7 ma. Pieza (sic) del expediente judicial) la P.A.N.. SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 05 de noviembre de 2008, emanada de la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas, firmada por el Gerente (E) de dicha Gerencia, mediante la cual se autoriza al funcionario J.G. para ejercer funciones de Control Posterior Aduanero sobre las operaciones, los regímenes y las actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, de la Sociedad Mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.; con domicilio fiscal (escrito a mano): Zona Industrial Terrinca, Galpón 6-A, Municipio Zamora, Guatire, Dicha p.a. aparece redactada de la siguiente manera:

En el caso concreto del texto de la P.A. signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583, se verifica lo siguiente:

(…)

De la anterior trascripción, se constata que la referida P.A., emanó en fecha 05 de noviembre de 2008 de la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con ella se autorizó al funcionario J.G. (Profesional Tributario), titular de la Cédula de Identidad No. V-5.099.761, para ejercer funciones de Control Posterior sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, por una parte; por la otra, la referida Providencia no indica con grafismos propios del formato en el cual aparece redactada, el domicilio de la contribuyente a ser fiscalizado u objeto de la actuación fiscal; sino que los datos identificatorios del domicilio de la contribuyente aparecen escritos a mano por el funcionario actuante al momento de notificar al ciudadano WINDER PEÑA, titular de la cédula de identidad Nº 11.934.409, en su carácter de Asistente Administrativo de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., de la referida providencia, hecho que ocurrió el día 06 de noviembre de 2008, según inscripción escrita a mano en el parte inferior (pie de página) de la mencionada Providencia, mientras que la misma fue emitida por la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), firmada por el Gerente (E) de dicha Gerencia, ciudadano My. E.J.P.C., el día 05 de noviembre de 2008. Esto indica que dicha Providencia, al momento de ser emitida y firmada, tenía o dejó en blanco lo referente al domicilio fiscal de la contribuyente en donde se llevaría a cabo la actuación fiscal.

(…)

En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial que debe llevar todo acto administrativo- falta de indicación del domicilio fiscal del contribuyente carece de algunas de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto.

(…)

En el caso de la verificación fiscal a ser realizada en el establecimiento del contribuyente, la Administración Tributaria debe emitir autorización expresa en los términos previstos en (sic) parágrafo único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario. En esta autorización, entre otros requisitos, deberá indicar el domicilio en el cual se llevará a cabo la actuación fiscal y el alcance de la misma y el período fiscal a ser verificado.

En el caso de proceder a realizar fiscalización, la Administración Tributaria debe emitir una p.a. expresa en los términos previstos el artículo 178 del Código Orgánico Tributario. En esta p.a., entre otros requisitos, deberá indicar con toda precisión el periodo (sic) fiscal que abarcará la fiscalización, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar y el domicilio fiscal de la contribuyente donde se va a realizar esa fiscalización, (sic).

(…)

Resulta entonces indiscutible que aun cuando se trate de actos administrativos emitidos en razón de un poder discrecional, debe el ente administrativo cumplir con los requisitos y formalidades legalmente establecidos, lo que en el caso de autos supone que ha debido la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al emitir la P.A., cumplir con los requisitos previstos en el articulo (sic) 172 Código Orgánico Tributario vigente, en el caso de que el control posterior aduanero se fuese a realizar a través de un procedimiento de verificación fiscal o con los requisitos previstos en el artículo 178 del mismo Código, en el caso de que el control posterior aduanero autorizado con la P.A. se fuese realizar a través de un procedimiento de Fiscalización y Determinación, señalando el domicilio del contribuyente en el que se realizaría la actuación fiscal; lo contrario determina la nulidad del acto autorizatorio expreso o de la p.a., según sea el caso y; en consecuencia, la incompetencia del funcionario para iniciar ese procedimiento.

(…)

En el caso objeto de la presente decisión, se tiene que el funcionario actuante fundamentó su competencia para efectuar el procedimiento fiscal que culminó, con las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 de fecha 26 de octubre de 2009, insertas al folio 56 hasta el folio 75 de la 6ta. Pieza del Asunto AP41-U-2010-000608, en la P.A. Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 05 de noviembre de 2008 ; (sic) sin embargo, a través de la motiva de esta sentencia se ha explicado que tal acto autorizatorio fue emitido en contravención de los requisitos legales correspondientes de modo que al determinar la nulidad del mismo, el funcionario actuante queda despojado de la legitimación que le facultaba a realizar la revisión, verificación o fiscalización al contribuyente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.

Por otra parte, también precisa el Tribunal que habiéndose practicado una fiscalización el procedimiento a seguir es el previsto en los artículos 183 y siguientes del Código Orgánico Tributario, los cuales el Tribunal se permite transcribir:

(…)

No obstante la claridad de las disposiciones transcritas, en cuanto el procedimiento a seguir, el Tribunal observa que en el presente caso, finalizada la fiscalización, no se le concede a la contribuyente el lapso de los quinces días de que trata el artículo 185 eiusdem, para el allanamiento al contenido del acta o presentar la declaración omitida y pagar el tributo resultante; tampoco, el plazo de los 25 días para presentar descargos en contra del acta, en caso de inconformidad con la misma y; por último, no se abre el sumario, en los términos previstos en el artículo 188 eiusdem.

(…)

Vale destacar que en el caso bajo estudio, se evidencia del contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 emitidas en fecha 26 de octubre de 2009, todas ellas emanadas de la Gerencia de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actos administrativos de carácter definitivo, siendo lo correcto levantar un Acta Fiscal conteniendo los reparos efectuados por concepto de impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público, en la cual se emplazaría al contribuyente de conformidad con el artículo 185 del Código Orgánico Tributario y la apertura del Sumario Administrativo tal y como lo establece 188 eiudem.

(…)

En el presente caso, la contribuyente ha alegado que no se le otorgó los quince (15) días hábiles para que procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y así poder gozar de las bondades del parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, pero tampoco se le concedió los veinticinco (25) días hábiles para presentar descargos y promover las pruebas para su defensa.

(…)

Se colige de lo expuesto, que mediante el procedimiento que establece el Código Orgánico Tributario se le permite al contribuyente el efectivo ejercicio de su Derecho a la Defensa, mediante la notificación de un Acta y el inicio de un Sumario en el cual puede formular sus descargos y promover sus pruebas, lo cual, no ocurrió en el presente caso, ya que la recurrente no tuvo oportunidad de presentar su Escrito de Descargos al no aplicarse el procedimiento administrativo establecido en el Código, razón por la cual no tuvo ocasión de exponer las razones de hecho y de derecho que pudieran controvertir las objeciones plasmadas en el Acta Fiscal y vulnerándose de esta manera el Derecho Constitucional a la Defensa que asiste a la recurrente; en consecuencia, este Tribunal declara procedente la denuncia invocada por la recurrente referida a la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, por adolecer del vicio consagrado en los artículos 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y 240, numeral 4, del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Visto lo anterior, este Órgano Jurisdiccional considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias planteadas por la recurrente y refutadas por la representante de la República. Así se declara.

Sobre la suspensión de los efectos emanados del acto recurrido conforme al contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, este Juzgador observa que habiendo decidido el fondo de la controversia resulta inoficioso pronunciarse sobre la mencionada suspensión.

(…)

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente ´DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.´, contra de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (…)

En consecuencia:

Se Anula la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por contribuyente ‘DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.’, en fecha 18 de enero de 2010, confirmando en consecuencia el contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, emitidas en fecha 26 de octubre de 2010 y notificadas en fecha 11 de diciembre de 2009, emanadas de la Gerencia General (sic) de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto total de TREINTA MILLONES OCHOCIENTOS DIECIOCHO MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs. F. 30.818.635,27).

No procede el pago de costas procesales por parte de la República, en atención a los razonamientos expuestos en la presente decisión.

(Sic).

III

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse en consulta de acuerdo a lo establecido en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, sobre la juridicidad de la sentencia definitiva Nro. 1.732 de fecha 20 de diciembre de 2011, mediante la cual el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la empresa Distribuidora Nube Azul, C.A.

En orden a lo anterior, esta M.I. ha precisado reiteradamente que en el ordenamiento jurídico venezolano la institución de la consulta ha sido estatuida como un mecanismo de control judicial, en materias cuya vinculación con el orden público, constitucional y el interés general ameritan un doble grado de cognición. De esta forma, la consulta constituye un medio de revisión judicial o de examen de la adecuación al derecho, mas no un supuesto de impugnación o ataque de las decisiones judiciales. (Vid. sentencias Nro. 00812 y 00311 de fechas 22 de junio de 2011 y 12 de abril de 2012, casos: C.A., Radio Caracas Televisión y Distribuidora Duncan Zulia, C.A.).

Conviene asimismo puntualizar que la consulta obligatoria de un fallo judicial, cuando es concebida como prerrogativa procesal a favor del Estado presupone una flexibilización al principio de igualdad entre las partes en litigio; sin embargo, su principal finalidad no es reportar al beneficiario ventajas excesivas frente a su oponente, sino lograr el ejercicio de un control por parte de la Alzada sobre aspectos del fallo que por su entidad inciden negativamente en principios que interesan al orden público y a la tutela de los derechos e intereses patrimoniales de la República.

En atención a lo indicado, resulta oportuno examinar previamente los requisitos para que proceda la consulta, plasmados en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, emanado de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A. Tales requisitos son:

1. - Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2. - Que la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) cuando se trate de personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) en el caso de personas jurídicas.

3. - Que las sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable resulten contrarias a las pretensiones de la República.

   Al circunscribir el enunciado criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, la Sala constata en el fallo de autos que se trata de: a) una sentencia definitiva que causa un gravamen irreparable; b) la cuantía de la causa asciende en la actualidad a la cantidad de Bs. 30.818.635,27, equivalente a 405.508,36 U.T, las cuales exceden sobradamente las 500 U.T. exigidas -en el caso de la personas jurídicas- como elemento cuantitativo para la fecha en que el Tribunal de mérito dictó su fallo (20 de diciembre de 2011); y c) la sentencia de instancia resultó contraria a las pretensiones de la República. La concurrencia de los indicados requisitos justifica que la consulta sea procedente en el caso bajo examen. Así se decide.

   Sentado lo anterior, debe esta Sala entrar a decidir si el Juez de instancia actuó conforme a derecho cuando declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil Distribuidora Nube Azul, C.A. Al efecto, se observa:

   De la incompetencia del funcionario actuante

   El Tribunal de mérito consideró en el fallo objeto de consulta, que la Administración Aduanera emitió la P.A. identificada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 5 de noviembre de 2008, sin cumplir con todos los requisitos establecidos en los artículos 172 y 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, habida cuenta que la dirección fiscal de la contribuyente no está escrita con grafismos propios del formato impreso en computadora, sino que aparece escrita a mano por el funcionario actuante; por tanto, el Juez de la causa determinó la nulidad de la aludida P.A. y, en consecuencia, concluyó que el funcionario era incompetente para realizar la investigación fiscal correspondiente.

   Sobre el particular, es necesario señalar que los actos administrativos de efectos particulares dictados por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), deben cumplir con las formalidades establecidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, las cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública, a riesgo de que su inobservancia sea sancionada con la nulidad del acto. (Vid. sentencia Nro. 00438 de fecha 06 de abril de 2011, caso: Vanscopy, C.A.).

   En este sentido, el mencionado artículo 18 contempla lo siguiente:

   Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

   1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto.

   2. Nombre del órgano que emite el acto.

   3. Lugar y fecha donde el acto es dictado.

   4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido.

   5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.

   6. La decisión respectiva, si fuere el caso.

   7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.

   8. El sello de la oficina.

   El original del respectivo instrumento contendrá la firma autógrafa del o de los funcionarios que lo suscriban. En el caso de aquellos actos cuya frecuencia lo justifique, se podrá disponer mediante decreto, que la firma de los funcionarios sea estampada por medios mecánicos que ofrezcan garantías de seguridad.

   Respecto a las autorizaciones para realizar el proceso de verificación o de fiscalización por parte de la Administración Tributaria, el Código Orgánico Tributario de 2001 prevé en sus artículos 172 y 178 lo que sigue:

   Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

   Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando entre otros criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

   (Subrayado de esta Sala).

   Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

   La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo, deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación.

   (Subrayado de esta Sala).

   Por lo antes expuesto, se concluye que los actos administrativos destinados a autorizar a los funcionarios para realizar tareas de fiscalización o verificación del cumplimiento de disposiciones tributarias, necesariamente deben emitirse previamente, de forma expresa y por escrito por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), donde se indique con precisión los datos legalmente establecidos para su existencia jurídica. (Vid. sentencia Nro. 00316 del 18 de abril de 2012, caso: Víveres y Licores La Salle, C.A.).

   Así las cosas, en cuanto a la P.A. identificada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 5 de noviembre de 2008, emitida por la Administración Aduanera (folio 210 de la primera pieza del expediente), señala lo siguiente:

   Quien suscribe, en uso de las atribuciones previstas en el artículo 25 de la P.A. N° SNAT/2005/0864 de fecha 23/09/2005 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.333 de fecha 12/12/2005; autoriza a J.G., titular de la Cédula (sic) de Identidad (sic) N° V-5.099.761, Profesional Tributario, adscrito a la Gerencia bajo mi cargo; para ejercer funciones de Control Posterior sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, del contribuyente: DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.; R.I.F J-00140645-0, con domicilio fiscal: Zona Industrial Terrinca, Galpón 6-A, Municipio Zamora, Guatire (escrito a mano); actuando de conformidad con las atribuciones previstas en la Decisión 574 de la Comisión de la Comunidad Andina relativa al Régimen Andino sobre Control Aduanero, publicada en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena N° 1.023 de fecha 15/12/2003; de los numerales 8 y 9 del artículo 4 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y del artículo 127 del Código Orgánico Tributario.

   Dicho funcionario está habilitado para ejercer las atribuciones descritas en la presente providencia, fuera de su horario ordinario de trabajo y para solicitar el auxilio de la fuerza pública cuando las circunstancias del caso así lo requieran; quedando sus actuaciones bajo la supervisión de N.G., titular de la cédula de identidad N° V-6.293.037, coordinadora (sic) de la Unidad de Control Posterior a los Usuarios adscrita a esta Gerencia que dirijo.

   Se les recuerda a los terceros, el deber de proporcionar la mayor colaboración a los funcionarios designados para el desarrollo de la actividad autorizada, en virtud de lo contemplado en el artículo 124 del Código Orgánico Tributario.

   Se emite la presente autorización en tres (03) ejemplares de un mismo tenor y a un solo efecto, uno de los cuales queda en poder del representante legal del contribuyente y/o responsable. Se deja constancia que el ingreso ha sido en forma pacífica y autorizada por la persona notificada.

   My. E.J.P.C.

   Gerente de Control Aduanero (E)

   Intendencia Nacional de Aduanas

   P.A. N° SNAT72008-0263 de fecha 12/09/2008

   Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.015 de fecha 12/09/2008

   De la anterior transcripción, la Sala constata que la P.A. que autoriza al funcionario J.G., ya identificado, a cumplir funciones de fiscalización y de verificación del cumplimiento de disposiciones tributarias, está firmada por el Gerente de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que expresamente se indicó con grafismos propios del formato de la autorización, todos los datos esenciales para validez de los actos administrativos, habida cuenta que el domicilio fiscal de la contribuyente no es uno de los requisitos establecidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ni en los artículos 172 y 178 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En razón de lo antes expuesto, concluye esta Sala que en el caso bajo examen la señalada P.A. signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583, cumple con las formas legalmente previstas y, asimismo, el funcionario actuante se encuentra debidamente autorizado para realizar las tareas de fiscalización y de verificación del cumplimiento de disposiciones tributarias; motivo por el cual se revoca el pronunciamiento del Tribunal de mérito, mediante el cual estableció la incompetencia del funcionario. Así se decide.

   De la nulidad de la Resolución signada con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 5 de noviembre de 2010

   El Tribunal de mérito anuló la Resolución signada con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 del 5 de noviembre de 2010, mediante la cual el Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra las Resoluciones identificadas con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, fechadas el 26 de octubre de 2009, toda vez que estos actos administrativos tratan sobre la determinación del impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público, los cuales -a criterio del Juzgador- fueron dictados sin cumplir previamente con el procedimiento previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Precisado lo anterior, esta Alzada observa que a través de la referida Resolución signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234, la Administración Aduanera determinó a cargo de la sociedad mercantil Distribuidora Nube Azul, C.A., la obligación de pagar la cantidad total expresada en moneda actual de Once Millones Doscientos Setenta y Siete Mil Doscientos Ochenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 11.277.288,61), por concepto de diferencia del señalado tributo (folio 56 al 68 de la sexta pieza del expediente); en consecuencia, conforme a lo previsto en el artículo 111 del referido Texto Normativo le aplicó la multa calculada en el 112,5% del impuesto omitido, esto es, la suma total de Dieciséis Millones Quinientos Treinta y Cuatro Mil Novecientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 16.534.985,64), tal como constan en la Resolución de Multa identificada con letras y números SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 (folio 69 al 75 de la sexta pieza).

   Sobre el particular, observa esta M.I. lo siguiente:

1. - Del impuesto determinado

   El caso examinado se refiere al tributo sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público, previsto en los artículos 19 y 20 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas de 2005, aplicable en razón del tiempo, cuyo tenor es el siguiente:

   Artículo 19. Además de los impuestos establecidos en los artículos 11, 12, 13, 14 y 18 de esta Ley, las bebidas alcohólicas de procedencia nacional o importadas, quedan sujetas al pago de un impuesto equivalente a la cantidad que resulte de aplicar los siguientes porcentajes sobre el precio de venta al público

   Ocho como cincuenta por ciento (8,50%), cerveza y vinos naturales.

   Diez por ciento (10,00%), otras bebidas hasta cincuenta grados Gay-Lussac (50,0º G.L.).

   El impuesto será pagado por los productores o importadores, dentro de los noventa (90) días continuos siguientes a la expedición de las bebidas alcohólicas de los establecimientos de producción o de su retiro de la Aduana, según sea el caso; salvo el correspondiente al último trimestre del año, el cual se cancelará a más tardar, el último día hábil de cada año.

   A los efectos de la aplicación del impuesto, los interesados participaran a la Administración de Hacienda de su jurisdicción, con quince (15) días hábiles de anticipación por lo menos, cualquier variación de los precios de las bebidas alcohólicas.

   Artículo 20. La base imponible del impuesto establecido en el artículo anterior será el precio de venta al público, siempre que no sea inferior del precio corriente en el mercado, caso en el cual la base imponible será este último precio.

   A los efectos de esta Ley, el precio en el mercado será el que normalmente se haya pagado por bebidas alcohólicas similares en el día y lugar donde ocurra el hecho imponible como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor no vinculados entre sí. La Administración Tributaria podrá determinar el precio corriente de mercado, sobre la base de una muestra tomada de las empresas comercializadoras de bebidas alcohólicas.

   Las citadas normas conservan su redacción en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto al Alcohol y Especies Alcohólicas de 2007, vigente para la época, con la salvedad de sus porcentajes los cuales fueron reformados así: (i) quince por ciento (15%) para cerveza y vinos naturales, y (ii) veinte por ciento (20%) en el caso de otras bebidas hasta cincuenta grados Gay-Lussac (50,0º G.L.).

   Ahora bien, a fin de determinar la legalidad del fallo objeto de consulta esta Alzada estima pertinente, transcribir el contenido del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas de 2005 (hoy artículo 21 del Decreto Ley sobre la materia de 2007), el cual dispone:

   “Artículo 19. La Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio del impuesto establecido en esta Ley, en cualquiera de los supuestos previstos en el Código Orgánico Tributario, además, en todos los casos en que por cualquier causa el monto de la base imponible declarada por el contribuyente no fuese fidedigna o resultare notoriamente inferior a la que resultaría de aplicarse los precios corrientes en el mercado cuya venta o entrega genera el gravamen.” (Subrayados de esta Sala).

   En la anterior disposición legal, se autoriza a la Administración Tributaria para realizar la determinación de oficio, en cualquiera de los supuestos contemplados en el Código Orgánico Tributario de 2001, del impuesto establecido en la Ley y, además, también se podrá recurrir a la determinación de oficio en todos los casos en que, por cualquier causa, la base imponible declarada por el contribuyente no fuere fidedigna o resultase notoriamente inferior a la que resultaría de la aplicación de los precios corrientes en el mercado, cuya venta o entrega genera el tributo.

   En ese orden de ideas, el artículo 130 del Código Orgánico Tributario de 2001 establece lo siguiente:

   Artículo 130. Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.

   No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

   (…)

   3. Cuando la declaración ofreciere dudas relativas a la veracidad o exactitud.

   (…)

   6. Cuando así lo establezcan este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar expresamente las condiciones y requisitos para que proceda.

   (Subrayados de esta Alzada).

   La norma antes transcrita así como el artículo 21 de la Ley en comentario que establece el impuesto a las bebidas alcohólicas de 2005 y 2007, conceden a la Administración Tributaria la facultad de proceder a la determinación de oficio de la deuda fiscal cuando la declaración del contribuyente ofreciere dudas relativas a la veracidad o exactitud y cuando así lo establezcan el Código Orgánico Tributario de 2001 y las leyes tributarias.

   Sobre el particular, esta M.I. ha sostenido que la Administración podrá realizar la determinación tributaria sobre la base del supuesto referido, sujeta al procedimiento previsto en el artículo 177 y siguientes del señalado Código (vid. sentencia Nro. 00084 del 26 de enero de 2011, caso: Carnicería La Vuelta). En dicha norma se destaca que habiendo sido notificada la p.a. donde se autoriza la investigación fiscal, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) procederá a efectuar la fiscalización cuyo resultado constará en un acta fiscal -acto de trámite- contentiva de todas las irregularidades detectadas a los ejercicios fiscales y en el cumplimiento de los deberes formales de la contribuyente. (Vid. sentencia Nro. 00470 de fecha 9 de mayo de 2012, caso: Fascinación Plaza Las Américas, C.A.).

   Notificada el acta fiscal, el contribuyente podrá ejercer su defensa mediante la presentación de un escrito de descargos, el cual una vez examinado por la Administración Aduanera, ésta pasará a emitir el acto administrativo definitivo denominado Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, en el que se determinarán en forma efectiva los incumplimientos en los cuales haya incurrido el contribuyente, las obligaciones tributarias que deberá cumplir y las sanciones que, de ser el caso, procedan. Contra dicho acto, se podrá interponer el recurso jerárquico ante la propia Administración o el recurso contencioso tributario.

   Así, en el caso objeto de análisis no consta en autos que la Administración Aduanera haya cumplido con los presupuestos para el procedimiento establecido en los artículos 19 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas de 2005 y 21 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto al Alcohol y Especies Alcohólicas de 2007, en concordancia con lo previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, a los fines de dictar la Resolución signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234 de fecha 26 de octubre de 2009, mediante la que determinó a cargo de la sociedad de mercantil Distribuidora Nube Azul, C.A., la obligación de pagar la cantidad total expresada en moneda actual de Once Millones Doscientos Setenta y Siete Mil Doscientos Ochenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 11.277.288,61), por concepto de diferencia del impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público omitido, correspondiente a los años civiles 2007 y 2008, lo cual inficiona de nulidad el acto administrativo, por lo que se confirma la decisión del Tribunal de la causa en los términos antes expuestos.

2. - De la multa impuesta

   Mediante la Resolución identificada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234 de fecha 26 de octubre de 2009, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar la cantidad total expresada en moneda actual de Once Millones Doscientos Setenta y Siete Mil Doscientos Ochenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 11.277.288,61), por concepto de diferencia del impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público previsto en el artículo 19 de la Ley sobre Alcohol y Especies Alcohólicas de 2005 y en el mismo artículo del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Impuesto al Alcohol y Especies Alcohólicas de 2007.

   En esa misma fecha (26 de octubre de 2009) la Administración Tributaria dictó la Resolución de Multa signada con letras y números SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, en la que impuso a la recurrente la sanción total de Dieciséis Millones Quinientos Treinta y Cuatro Mil Novecientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 16.534.985,64), calculada sobre la base del impuesto omitido, conforme a lo contemplado en los artículos 94 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En ese orden de ideas, esta Sala observa que para aplicar la nombrada sanción la Administración tomó como base el monto del tributo omitido determinado en la Resolución signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234 de fecha 26 de octubre de 2009, resultando un total de Dieciséis Millones Quinientos Treinta y Cuatro Mil Novecientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 16.534.985,64).

   Ahora bien, considerando que el tributo omitido fue determinado a través de la referida Resolución sin cumplir con el procedimiento legalmente establecido, los montos contenidos en este acto administrativo no podrían servir de base para calcular la sanción establecida en el citado artículo 111 del Código Orgánica Tributario de 2001; en consecuencia, resulta forzoso anular la Resolución de Multa identificada con letras y números SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 de fecha 26 de octubre de 2009.

   Por todo lo antes expuesto, es procedente declarar la nulidad de la Resolución signada con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 del 5 de noviembre de 2010, mediante la cual el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra las Resoluciones identificadas con letras y números SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, fechadas el 26 de octubre de 2009; en razón de lo cual esta Sala confirma el fallo objeto de consulta en los términos expuestos en esta sentencia. Así se declara.

   En consecuencia, se declara con lugar del recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de mercantil contribuyente. Así se decide.

   Finalmente, vista la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario correspondería condenar en costas procesales al Fisco Nacional; sin embargo, esta Sala Político-Administrativa en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., relativo al privilegio procesal a favor de la República cuando esta resultase vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de su órganos, se pronuncia en el sentido de no imponer las referidas costas en esta causa. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - PROCEDE la consulta de la decisión definitiva Nro. 1.732 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 20 de diciembre de 2011, conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008.

2. - Conociendo en consulta CONFIRMA el fallo en los términos expuestos en esta sentencia y, por tanto, la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.

   NO PROCEDEN LAS COSTAS PROCESALES contra el Fisco Nacional.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los trece (13) días del mes de noviembre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

   La Presidenta - Ponente E.M.O.
   		La Vicepresidenta Y.J.G.
   El Magistrado E.G.R.
   	Las Magistradas,
   T.O.Z.
   		M.M. TORTORELLA
   	La Secretaria, S.Y.G.
   	En catorce (14) de noviembre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01361.
   	La Secretaria, S.Y.G.