Sentencia nº 00798 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 27 de Julio de 2016

Fecha de Resolución27 de Julio de 2016
EmisorSala Político Administrativa
PonenteBárbara Gabriela César Siero
ProcedimientoApelación

Magistrada Ponente: B.G.C.S.

Exp. Nro. 2014-0635

Adjunto al Oficio Nro. 257/2014 de fecha 4 de abril de 2014, recibido por esta Sala el 30 del mismo mes y año, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió el expediente Nro. AP41-U-2011-000363 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido el 28 de marzo de 2014 por la abogada D.L., INPREABOGADO Nro. 40.147, actuando como sustituta del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, conforme se evidencia del instrumento poder que cursa desde el folio 199 hasta el 201 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Nro. 1699 del 31 de enero de 2014 dictada por el Juzgado remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos interpuesto el 21 de septiembre de 2011 por el ciudadano Artigas A.P.C., titular de la cédula de identidad Nro. V-6.919.901, en su carácter de Director de la sociedad mercantil RUEDI TIRES 28, C.A., inscrita el 6 de julio de 2000 en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda (hoy Estado Bolivariano de Miranda), bajo el Nro. 35, tomo 115-A-Pro; debidamente asistido por la abogada M.D.H., INPREABOGADO Nro. 25.098.

El mencionado recurso ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, fue interpuesto contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2001/000201 del 18 de mayo de 2011, notificada a la accionante el 15 de julio de 2011, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico incoado por la contribuyente el 14 de noviembre de 2007, en consecuencia confirmó la Resolución Nro. 34735 (Decisiones desde la 1/19 hasta la 19/19) contenida en las Planillas de Liquidación Nros. 01-10-01-2-26-023725, 01-10-01-2-26-023726, 01-10-01-2-26-023727, 01-10-01-2-26-023728, 01-10-01-2-26-023729, 01-10-01-2-26-023730, 01-10-01-2-01-10-01-2-26-023731, 01-10-01-2-26-023732, 01-10-01-2-26-023733, 01-10-01-2-26-023734, 01-10-01-2-26-023735, 01-10-01-2-26-023736, 01-10-01-2-26-023737, 01-10-01-2-26-023738, 01-10-01-2-26-023739, 01-10-01-2-26-023740, 01-10-01-2-26-023741, 01-10-01-2-26-023742, y 01-10-01-2-25-002992, todas de fecha 16 de abril de 2007, dictadas por la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia, en materia de impuesto al valor agregado por la cantidad total de mil cuatrocientos treinta y siete coma cinco unidades tributarias (1.437,5 U.T.), por concepto de sanciones de multa previstas en los artículos 101 (segundo aparte) y 102 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, correspondiente a los períodos fiscales comprendidos desde diciembre de 2004 hasta mayo de 2006 y julio del mismo año.

Por auto de fecha 4 de abril de 2014, el tribunal de instancia oyó en ambos efectos la apelación, y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 6 de mayo de 2014, se dio cuenta en Sala y por auto de esa misma fecha se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente a la Magistrada B.G.C.S. y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para la fundamentación de la apelación.

En fecha 4 de junio de 2014, compareció el abogado C.C.B., INPREABOGADO Nro. 29.322, en su carácter de sustituto del Procurador General de la República, tal y como se desprende de documento poder inserto desde el folio 264 hasta el 267 de las actas procesales, y consignó escrito de fundamentación a la apelación.

Mediante auto del 18 de junio de 2014, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación conforme a lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en consecuencia, la presente causa entró en estado de sentencia. No hubo contestación.

Por diligencia del 29 de enero de 2015, el abogado C.C.B., ya identificado, en su carácter de representante del Fisco Nacional solicitó se dicte sentencia.

El 3 de febrero de 2015, se dejó constancia que el 29 de diciembre de 2014 se incorporaron a esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional 28 de ese mes y año. La Sala quedó integrada por cinco Magistrados, conforme a lo dispuesto en el artículo 8 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, a saber: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, E.M.O., las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel y Bárbara Gabriela César Siero; y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta. Se designó como Ponente a la Magistrada B.G.C.S..

El 23 de diciembre de 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado M.A.M.S. y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y M.A.M.S..

I

ANTECEDENTES

De las actas que integran el expediente judicial se desprende lo siguiente:

El 16 de abril de 2007 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución Nro. 34735 (Decisiones desde la 1/19 hasta la 19/19), con ocasión de la verificación fiscal efectuada a la contribuyente Ruedi Tires 28, C.A., respecto al cumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, en la que constató los ilícitos que se describen a continuación:

  1. - Emite facturas sin cumplir los requisitos para los períodos impositivos comprendidos desde diciembre 2004 hasta mayo de 2006.

  2. - Los Libros de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado no cumplen con los requisitos establecidos en los artículos 145 (numerales 1 y 2) del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, 54, 56 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2004 y 2005, en razón a los períodos fiscalizados; 63 64, 65, 66, 67, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28 de febrero 1999, en razón a su vigencia temporal.

    Por lo antes señalado, la mencionada División procedió a imponer a la contribuyente las sanciones de multa establecidas en el segundo aparte de los artículos 101 y 102 del referido texto orgánico, por la cantidad total de mil cuatrocientos treinta y siete coma cincuenta unidades tributarias (1.437,50 U.T.), como se describe a continuación:

    Período Fecha Monto U.T
    Octubre-2005 16-04-2007 150,00
    Enero-2005 16-04-2007 75,00
    Febrero-2005 16-04-2007 75,00
    Marzo-2005 16-04-2007 75,00
    Abril-2005 16-04-2007 75,00
    Mayo-2005 16-04-2007 75,00
    Junio-2005 16-04-2007 75,00
    Julio-2005 16-04-2007 75,00
    Dic-2004 16-04-2007 75,00
    Sep-2005 16-04-2007 75,00
    Nov-2005 16-04-2007 75,00
    Dic-2005 16-04-2007 75,00
    Enero-2006 16-04-2007 75,00
    Febrero-2006 16-04-2007 75,00
    Marzo-2006 16-04-2007 75,00
    Abril-2006 16-04-2007 75,00
    Mayo-2006 16-04-2007 75,00
    Ago-2005 16-04-2007 75,00
    Julio-2006 16-04-2007 12,50

    En fecha 14 de noviembre de 2007, el ciudadano Artigas A.P.C., ya identificado, actuando como Director de la sociedad mercantil, asistido por la abogada M.D.H., antes señalada, interpuso recurso jerárquico contra dicho acto.

    Mediante Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2001/000201 del 18 de mayo de 2011, notificada a la accionante el 15 de julio de 2011, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró inadmisible el recurso jerárquico y en consecuencia confirmó la Resolución Nro. 34735 (Decisiones desde la 1/19 hasta la 19/19).

    El 21 de septiembre de 2001, la sociedad mercantil Ruedi Tires 28, C.A., interpuso recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra los actos administrativos supra identificados, bajos los siguientes alegatos:

    Que “(…) Las sanciones impuestas a [su] representada son ilegales por se arbitrarias y contrarias a derecho, en primer lugar por incurrir en la violación del principio de irretroactividad de las normas tributarias (…)”. (Corchetes de la Sala).

    Que “(…) El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) procedió, sin fundamento alguno, a emitir los actos identificados e impugnados mediante [el] escrito recursivo y sancionó a [su] representada con multas calculadas con la Unidad Tributaria vigente para el momento de emisión de las mismas, es decir, Bs.F.37,63 y no con la Unidad Tributaria vigente para el momento en que supuestamente se cometieron las infracciones, es decir, Bs.F. 24,70 para el periodo Diciembre de 2004, Bs.F. 29,40 para los periodos del año 2005 y Bs.F.33.60 para los periodos del año 2006, violentando así los principios constitucionales del debido proceso y de legalidad tributaria, por cuanto crea una sanción mayor a la correspondiente al aplicar retroactivamente el valor de dicha Unidad Tributaria, dando como resultado la desproporción en las sanciones por la utilización equivocada de la Unidad Tributaria (…)”. (Sic). (Agregados de esta Alzada).

    Que “(…) la Administración Tributaria está aplicando incorrectamente las disposiciones del artículo 94 de Código Orgánico Tributario, dado que no está siendo eficiente en su labor de control y recaudación, al no actuar con celeridad, por cuanto, si la aplicación de las sanciones hubiere sido en el momento en que se realizó la verificación fiscal, la Unidad Tributaria aplicada al cálculo de las sanciones hubiera sido la que se encontraba vigente en ese momento y no, como equivocadamente pretende hacerlo el SENIAT, la que se encontraba vigente cuando liquidó las sanciones, inclusive, con más de dos (02) años con posterioridad al hecho punible, violando principios que regulan las actuaciones de la Administración Tributaria, contenidos en los artículos 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 6 y 30 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; y, artículo 3, 4, 5 y 6 de la Ley Orgánica de Administración Pública (…)”.

    Que “(…) el SENIAT al confirmar las sanciones en la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000201 de fecha 18 de mayo de 2011, ajustó dichas sanciones con la Unidad Tributaria vigente para el momento de su notificación, es decir, por Bs.F.76,00 (…)”.

    Que “(…) de acuerdo al principio de irretroactividad de las leyes, consagrado en el artículo 70 del Código Orgánico Tributario y artículo 9 ejusdem, con fundamento en el artículo 24 de la Constitución de la República, estas deben aplicarse en cuanto sean más favorables al administrado, razón por la cual ha debido aplicarse la Unidad Tributaria vigente para la fecha en que se cometió la presunta infracción (…)”.

    Que “(…) la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del SENIAT, pretende equivocadamente considerar y reiterar la supuesta infracción establecida en el segundo aparte de los artículo 101 y 102 del Código Orgánico Tributario, como concurrencia de más de un ilícito tributario para la determinación definitiva de las mismas conforme a lo establecido en el artículo 81 ejusdem (…)”.

    Que “(…) en el presente caso,… la norma supuestamente infringida es el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, razón por la cual, en modo alguno existe concurso ideal de infracciones. Lo ocurrido en realidad es lo denominado por nuestra jurisprudencia como Infracción Continuada,… el artículo 99 del Código Penal (…)”. (Extrapolados de esta M.I.).

    Que “(…) si [su] representada haya emitió de forma errónea una o varias facturas en un periodo específico sin que le hayan sido corregidos los requisitos que estaba omitiendo, en los periodos siguientes se repetiría dicho error u omisión de requisitos; sucede igual con los Libros de Compras y Ventas del IVA, si la contribuyente comet[ió] un error en algún periodo, es lógico pensar que si dicho error no fue aclarado a tiempo, el mismo se repetiría periodo tras periodo, pero en este último caso el SENIAT sólo multa una sola vez dicho libro, en cambio en lo que respecta a la facturación lo hace por periodo, sin explicar el por qué para un caso lo hace por cada periodo pero para el otro no, solo una vez o un periodo”. (Corchetes de esta Alzada).

    Que “(…) el acto administrativo impugnado presenta el vicio de la inmotivación al no describir de forma alguna los hechos claramente, ni se toman en cuenta las razones que hubieren sido alegadas por [su] representada en el transcurso de la verificación, violando así el contenido del numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, y por consiguiente viciando de nulidad el Acto Administrativo aquí recurrido en base al contenido del artículo 19 ejusdem y a la vez viola el contenido del numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, … dejando a [su] representada en estado de indeterminación e inseguridad acerca de cuáles fueron las causas especificas que motivaron la imposición de tales multas, (…)”. (Agregados de la Sala).

    II

    DE LA SENTENCIA APELADA

    En fecha 31 de enero de 2014, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó sentencia definitiva Nro. 1699, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos incoado por la contribuyente, con base en las consideraciones siguientes:

    (…)

    Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado, de los argumentos expuestos por el representante de la contribuyente y los alegatos sostenidos por la representación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

    i) Si ciertamente el acto administrativo recurrido adolece del vicio de inmotivación, tal como lo señala la accionante vulnerando su derecho a la defensa en virtud del estado de indeterminación e inseguridad acerca de cuales fueron las causas especificas que motivaron la imposición de las multas.

    ii) Si resulta procedente la denuncia de violación del artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como de los principios constitucionales del debido proceso y de legalidad tributaria formulada por la accionante, en virtud de que la Administración Tributaria aplicó retroactivamente la unidad tributaria vigente para el momento en que se liquidaron las multas y no para la fecha en que se cometieron los ilícitos.

    iii) Si efectivamente la Administración Aduanera incurrió en un vicio de falso supuesto al considerar que en el caso de autos resulta aplicable la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y no de una infracción continuada, tal como lo prevé el artículo 99 del Código Penal.

    iv) Si resulta procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

    Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal antes de entrar a analizar el fondo de la controversia sometida a su consideración, advierte que el presente recurso contencioso tributario fue interpuesto contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011/000201 de fecha 18 de mayo de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se declaró INADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto en fecha 08 de noviembre de 2007 contra la Resolución Nº 34735 (Decisiones 1/19 hasta la 19/19), sin embargo, no se desprende del escrito recursorio las razones de hecho y de derecho que permitan desvirtuar el contenido del referido acto administrativo (Decisión de Jerárquico), lo cual contraviene lo previsto en el artículo 260 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el ordinal 5° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil, razón por la cual se confirma lo atinente a la declaratoria de inadmisibilidad del acto administrativo recurrido en el presente proceso. Así se declara.

    (…)

    En relación al primer aspecto controvertido, referido al vicio de inmotivación, para lo cual considera pertinente señalar lo que la jurisprudencia de nuestro M.T., ha destacado, al respecto:

    (…)

    Por otra parte, este Tribunal observa que la accionante en su escrito recursorio expone in extenso las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta su pedimento a los fines de enervar los efectos de los actos administrativos recurridos, razón por la cual, resulta evidente que la recurrente sí conocía los hechos y el derecho en que se fundamentó la actuación de la Administración Tributaria, en consecuencia, resulta forzoso para este Tribunal declara improcedente el alegato de inmotivación del acto administrativo impugnado aducido por la contribuyente recurrente y totalmente infundada la violación de su derecho a la defensa y seguridad jurídica. Así se decide.

    (…)

    A los fines de esclarecer el segundo aspecto controvertido como lo es la supuesta violación de los principios constitucionales del debido proceso y de legalidad tributaria al haber aplicado la Administración Tributaria retroactivamente la unidad tributaria vigente para el momento en que se liquidaron las multas y no para la fecha en que se cometieron los ilícitos, este Tribunal considera necesario reproducir el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, cuyo tenor es el siguiente:

    (…)

    De la norma parcialmente transcrita se colige que las multas impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción.

    No obstante, nuestro M.I., con motivo de la revisión constitucional interpuesta por la representación judicial de CORPOMEDIOS G.V. INVERSIONES, C.A. (GLOBOVISIÓN) de la sentencia Nº 01108 dictada el 29 de julio de 2009 por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha fijado posición sobre la determinación del valor de la unidad tributaria aplicable para el pago de sanciones de multa, en los términos siguientes:

    (…)

    En el caso de autos, advierte este Tribunal que la Administración Tributaria procedió a imponer multa de un mil cuatrocientos cuarenta y dos con cincuenta unidades tributarias (1.425 U.T) (sic), contenida en la Resolución Nº 34735 y sus consecuentes Planillas de Liquidación identificadas al inicio del presente fallo, por cuanto la contribuyente de autos: Emitió facturas de ventas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los periodos de imposición de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2005; Tiene en su establecimiento el Libro de Venta (sic) del Impuesto al Valor Agregado, sin cumplir con los requisitos exigidos, para los períodos de imposición antes citados; y, No exhibe en lugar visible de su oficina o establecimiento la Declaración Definitiva de Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (sic).

    Conforme a lo anteriormente expuesto, observa este Juzgador que la determinación de la sanción impuesta a la contribuyente RUEDI TIRES 28, C.A., a (sic) través de la Resolución Nº 34735, está ajustada al criterio establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en virtud de que la misma fue calculada de acuerdo a la Unidad Tributaria vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, vale decir, el 14 de febrero de 2007, a razón de Bs. 37.632,00, publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.603 de fecha 12 de enero de 2007, razón por la cual, se desestiman los argumentos expuestos por la accionante. Así se declara.

    Así mismo, este Tribunal procede a anular las planillas de liquidación expedidas en base a la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/ CRA/2011/000201 de fecha 18 de mayo de 2011, mediante la cual declaró INADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 34735, por cuanto procedió a ajustar las multas a la unidad tributaria vigente para la fecha en que se efectuó dicha liquidación y no la que estaba vigente para la fecha de emisión del acto administrativo primigenio tal como se expuso en el párrafo anterior. Así se decide.

    (…)

    En lo que atañe al vicio de falso supuesto invocado por la recurrente, por haber la Administración Tributaria considerado que en el caso de autos resulta aplicable la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y no la figura de la infracción continuada, tal como lo prevé el artículo 99 del Código Penal, resulta necesario realizar ciertas consideraciones con relación a este vicio que afecta la validez del acto administrativo y que por consiguiente, acarrea su nulidad.

    (…)

    Conforme a lo anteriormente expuesto, se observa que en el caso de autos, tal como se estableció en el acto administrativo impugnado, la contribuyente incurrió en los siguientes ilícitos tributarios: 1.- Emite facturas sin cumplir los requisitos para los periodos impositivos diciembre 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005; enero, febrero, marzo, abril y mayo de 2006, sancionado conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, vale decir, con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, que en el presente caso equivale a 1425 UT; y, 2.- Tiene en su establecimiento los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, pero no cumplen con los requisitos establecidos, para los citados períodos, sancionado con el Segundo Aparte del artículo 102 ut supra, vale decir, con la imposición de multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

    Siendo así, tal como lo ha sostenido nuestro m.T. en el fallo anteriormente citado, la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en el impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes. De allí que la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por todos los períodos impositivos considerados como uno solo, como lo pretende la accionante al denunciar la violación del principio Non Bis In Idem.

    En consecuencia, quien decide considera que la sanción de multa impuesta a la contribuyente por 1425 U.T., por emitir facturas sin cumplir con los requisitos legales para los periodos diciembre 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005; enero, febrero, marzo, abril y mayo de 2006; y conforme al artículo 81 in comento, con la adición de 12,5 U.T. por llevar el Libro de Venta del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos, para los períodos de imposición antes citados, lo cual asciende a la cantidad de 1.437,50 U.T. (sanción más grave más la mitad de las siguientes), está ajustada al criterio pacifico y reiterado que ha sostenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, anteriormente transcrito. Así se decide.

    En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, referida al error de hecho y de derecho excusable, este Tribunal observa que la accionante solo limitó su alegato en los siguientes términos “…al valorar la intencionalidad de la contribuyente en la realización del hecho antijurídico como intencionalidad única, derivada del error excusable de apreciación y que en consecuencia genera, la necesidad de considerar la pluralidad de los hechos violatorios de una única disposición legal, producto de una única intencionalidad del sujeto agente como un hecho ilícito único, y en consecuencia sancionable como un único ilícito…”.

    (…)

    Del criterio jurisprudencial y las normas anteriormente transcritas, se advierte que las mismas son suficientemente claras, de modo que no pudo inducir a la contribuyente en equivocación alguna, ya que de ellas se concluye que la contribuyente estaba obligada a la emisión de las facturas cumpliendo con los requisitos previstos en dichas disposiciones y a llevar el Libro de Ventas con los requisitos legales establecidos y, en consecuencia, se desestima dicho alegato. Así se declara.

    Ahora bien, en lo que respecta a las sanciones aplicadas por lo incumplimientos anteriormente descritos, el Código Orgánico Tributario de 2001, establece lo siguiente:

    (…)

    De las normas supra transcritas, se colige que la sanción para el ilícito formal previsto en el artículo 101 numeral 3, será por cada período, hasta un máximo de 150 U.T., mientras que la sanción prevista para el ilícito formal previsto en el artículo 102 numeral 2, será de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), en consecuencia, aplicando la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario (sanción más grave más la mitad de las siguientes), tal como se expuso precedentemente, solo se aplicará la mitad de la sanción prevista para el segundo ilícito, razón por la cual resulta infundado el alegato de la accionante respecto a que “…el SENIAT sólo multa una sola vez dicho libro, en cambio en lo que respecta a la facturación lo hace por periodo, sin explicar el por qué para un caso lo hace por cada periodo pero para el otro no, solo una vez o un periodo…” Así se decide.

    VI

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente RUEDI TIRES 28, C.A.

    En consecuencia:

    i) Se confirma la declaratoria de inadmisibilidad contenida en la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000201 de fecha 18 de mayo de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    ii) Se Anulan las Planillas de Liquidación (…) expedidas en base a la Resolución supra identificada.

    iii) Se confirma la Resolución Nº 34735 y las Planillas de Liquidación Nros. (…); todas de fecha 16 de abril de 2007, por la cantidad total de 1.437,5 Unidades Tributarias, a razón de Bs. 37.632,00, publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.603 de fecha 12 de enero de 2007, vigente para la fecha de emisión del acto administrativo…

    (Resaltado del texto transcrito).

    III

    FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

    En fecha 5 de julio de 2014, el apoderado judicial del Fisco Nacional consignó ante esta Alzada el escrito de fundamentación de la apelación incoada contra la decisión anteriormente citada, alegando los argumentos que a continuación se indican:

    Que “(…) la sentencia bajo análisis erró en la interpretación del derecho con respecto al cálculo de la multa prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al declarar que la unidad tributaria aplicable era aquella que se encontraba vigente al momento de la fecha de emisión del acto administrativo primigenio, y no la que se encontraba vigente al momento de la emisión de la Resolución N° SNAT/INTI/RCA/DJT/CRA/2011-000201, (…), incurriendo por ello en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de dicha norma (…)”.

    Que “(…) la Administración Tributaria Regional, lo que hizo fue aplicar lo establecido en la referida norma, y fue el propio legislador que al fijar la cuantía de las referidas sanciones, utilizó una variable como lo es la concerniente a las unidades tributarias”.

    Que “(…) ni la derogatoria del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, ni la declaratoria de su inconstitucionalidad por el órgano judicial competente, hacen forzoso que se deba confirmar la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de dicha norma por parte de la Administración Tributaria, surge evidente e indiscutible que la Gerencia Regional actuó ajustada al principio de legalidad, al convertir la multa impugnada al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que emitió la resolución de jerárquico recurrida por la recurrente (…)”.

    También que “(…) en el caso planteado, contrariamente a lo declarado por el Juez de la causa, la unidad tributaria que deberá aplicarse para el cálculo de la multa tendrá que hacerse con la unidad tributaria que se encuentre vigente para el momento del efectivo pago por lo tanto se considera que se materializa el vicio de falso supuesto de derecho (…)”. (Sic).

    IV

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Corresponde a esta M.I. pronunciarse sobre la apelación ejercida por la representación fiscal, contra la sentencia definitiva Nro. 1.699 dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 31 de enero de 2014, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario; por tanto esta Alzada advierte que la controversia se circunscribe a decidir sobre el presunto vicio de falso supuesto de derecho por la falta de aplicación del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el momento de los hechos.

    Sin embargo, antes de entrar a decidir, esta Superioridad debe declarar firmes, al no ser objeto de apelación por parte de la sociedad de comercio recurrente, ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos de mérito siguientes: i) la confirmatoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico; ii) la improcedencia del vicio de inmotivación del acto administrativo; iii) la improcedencia de la aplicación al caso de autos de la figura del delito continuado contemplada en el artículo 99 del Código Penal; iv) la desestimación de la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis. Así se decide.

    Por otra parte, esta Alzada observa que la Jueza de la causa no emitió pronunciamiento sobre la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto impugnado, solicitada conjuntamente con el recurso contencioso tributario por la representación judicial de la contribuyente, no obstante, por cuanto esta Sala debe resolver en esta oportunidad la apelación ejercida contra la sentencia que decidió el mencionado recurso, no entrará a pronunciarse respecto a dicha medida por ser accesoria de la acción principal de nulidad. Así se declara.

    Delimitada así la litis, pasa esta M.I. a decidir y al efecto observa:

    La representación fiscal adujo que “(…) la sentencia apelada es nula por haber incurrido en el vicio de falso supuesto de derecho al declarar que la unidad tributaria aplicable era aquella que se encontraba vigente al momento de la fecha de la emisión del acto administrativo primigenio, y no la que se encontraba vigente al momento de la emisión de la Resolución Nro. SNAT/INTI/RCA/DJT/CRA/2011-000201 de fecha 18 de mayo de 2011, ni la vigente al momento del pago de la multa (…)”.

    En orden a lo anterior, esta Alzada pasa a decidir y a tal efecto considera pertinente transcribir el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, la cual estableció respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del cálculo de las sanciones de multa, lo siguiente:

    Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

    1.- Prisión;

    2.- Multa;

    (…)

    Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

    Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

    . (Resaltado de la Sala).

    En razón de la precitada normativa, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en este último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid, sentencia No. 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way. C.A.).

    Precisado lo anterior, esta Sala advierte que el punto que se analiza en el caso bajo examen ya fue resuelto por esta Alzada en la sentencia No. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 40.468 del 5 de agosto de 2014, en los siguientes términos:

    (…) Conforme al artículo arriba transcrito [artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001], la norma enuncia dos (2) supuestos: el primero, cuando las multas se expresen en unidades tributarias en cuyo caso se utilizará el valor de la misma que estuviera vigente para el momento del pago; y el segundo, en el caso que las multas consagradas en el Código estén expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y a los efectos de su cancelación se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para la oportunidad del pago de la multa.

    En efecto, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, las multas expresadas en unidades tributarias o aquellas establecidas en términos porcentuales (que deban convertirse al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito), se pagarán utilizando el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para la oportunidad del pago. El enunciado de la norma indica cómo debe ser conmutada la multa si está expresada en términos porcentuales, y cuál será la unidad tributaria aplicable al momento de su pago.

    (…)

    Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo

    . (Resaltado del fallo y corchetes de esta Alzada)).

    En atención a lo precedentemente transcrito, vale indicar que ya esta Sala ha establecido la viabilidad del mencionado artículo, disponiendo que el valor de la unidad tributaria de las sanciones impuestas, será aquel vigente para el momento del efectivo pago de dichas sanciones (Vid. sentencia de esta Sala distinguida Nº 00431 del 22 de abril de 2015, recaída en el caso: Comercial S.S., C.A.).

    En efecto, en dicha decisión se dispuso que dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, implicaría que la disposición contenida en el referido artículo 94, perdería su finalidad, que es mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

    Tomando en cuenta lo anterior, esta Sala Político-Administrativa considera que las multas expresadas en unidades tributarias (U.T.) se calcularan utilizando el valor de las mismas que estuvieren vigente para el momento del efectivo pago de la sanción, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, en consecuencia, se declara con lugar la apelación intentada por la representación judicial del Fisco Nacional y se revoca de la sentencia apelada el pronunciamiento conforme al cual la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria que se encontraba vigente a la fecha de la emisión del acto administrativo primigenio. Así se decide.

    Por las razones antes expuestas, la Administración Tributaria deberá recalcular las sanciones de multa con arreglo a lo previamente establecido, esto es, con la unidad tributaria que esté en vigor al momento en que la sociedad mercantil recurrente realice el pago. Así se declara.

    Con base en las consideraciones realizadas, esta M.I. declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/ RCA/DJT/CRA/2001/000201 del 18 de mayo de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico incoado por la contribuyente el 14 de noviembre de 2007, y confirmó la Resolución Nro. 34735 (Decisiones desde la 1/19 hasta la 19/19) la cual queda firme. Así se determina.

    Asimismo, se condena en costa a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, calculados en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  3. - FIRMES por no haber sido objeto de apelación por parte de la sociedad de comercio de autos, ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos de mérito siguientes: i) la confirmatoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico; ii) la improcedencia del vicio de inmotivación del acto administrativo; iii) la improcedencia de la aplicación al caso de autos de la figura del delito continuado contemplada en el artículo 99 del Código Penal; iv) la desestimación de la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

    2.- CON LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nro. 1.699 del 31 de enero de 2014, en consecuencia, se REVOCA del referido fallo el pronunciamiento conforme al cual la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria que se encontraba vigente a la fecha de la emisión del acto administrativo primigenio.

  4. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2001/000201 del 18 de mayo de 2011, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico incoado por la contribuyente el 14 de noviembre de 2007, y confirmó la Resolución Nro. 34735 (Decisiones desde la 1/19 hasta la 19/19) la cual queda FIRME.

  5. - Se ordena a la Administración Tributaria en caso que la recurrente no haya pagado las multas impuestas por el órgano exactor, emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas con la realización del ajuste correspondiente conforme lo preceptuado en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón de la temporalidad.

    Se CONDENA EN COSTAS PROCESALES a la sociedad mercantil RUEDI TIRE 28, C.A., de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, calculados en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario

    Publíquese, regístrese, notifíquese a las partes y a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de julio del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

    La Presidenta M.C.A.V.
    La Vicepresidenta E.C.G.R.
    La Magistrada - Ponente, B.G.C.S.
    El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
    El Magistrado M.A.M.S.
    La Secretaria, Y.R.M.
    En fecha veintiséis (26) de julio del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00798.
    La Secretaria, Y.R.M.

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