Sentencia nº 00305 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 26 de Febrero de 2003

El 9 de agosto de 1994, A.S.C., con el carácter de Directora de Control Fiscal según Resolución Nº 1.152 de fecha 30 de enero de 1992, publicada en la Gaceta Oficial Nº 34.893 de la misma fecha, emitió las resoluciones de sumario recurridas, donde la Administración Tributaria le formuló reparos a las Declaraciones de Rentas de la contribuyente correspondientes a sus ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1989 y 1990, por concepto de rechazo de deducciones, en los siguientes rubros:

r Intereses de capitales tomados en préstamos.

r Cánones de arrendamiento.

r Honorarios profesionales.

r Demás gastos (comisiones).

Además, en el ejercicio de 1989, la Administración Tributaria objetó en la respectiva declaración de rentas de la contribuyente, la deducción de una pérdida cambiaria o pérdida en cambio, y en ambos ejercicios investigados reparó el incumplimiento del deber formal de la contribuyente como agente de retención, al no efectuar la retención de impuesto sobre la renta sobre los pagos o abonos en cuenta que efectuó por concepto de comisiones, cánones de arrendamientos y honorarios profesionales.

Mediante escrito fechado el 31 de marzo de 1995, los abogados A.A. D’Acosta e I.A.R., inscritos en el Inpreabogado bajo los Nºs 305 y 59.016, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente LATINOAMERICANA DE SEGUROS C.A., según consta del instrumento poder otorgado por ante la Notaría Pública Sexta del Municipio Baruta del Estado Miranda el 10 de marzo de 1995, anotado bajo el Nº 12, Tomo 19 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpusieron, por ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, recurso contencioso tributario en virtud de la denegación tácita del recurso jerárquico interpuesto el 1º de noviembre de 1994, contra las Resoluciones de Sumario Administrativo y sus correlativas planillas de liquidación identificadas ut supra.

Consta en autos en los folios 162 y 163, el oficio Nº HGJT-J-96-E-4412 de fecha 19 de noviembre de 1996, mediante el cual el Gerente Jurídico Tributario envía al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario los recaudos atinentes al referido recurso contencioso tributario; recibidos por éste el 30 de enero de 1997 y luego, distribuido para su conocimiento al Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario.

Los argumentos de hecho y de derecho del referido recurso contencioso tributario son los siguientes:

1. Incompetencia del funcionario.

   Alegan los apoderados judiciales de la contribuyente que los actos administrativos recurridos son nulos, por cuanto las actas fiscales que sustentan las resoluciones de sumario fueron levantadas por la fiscal Z.D.C., sin estar autorizada por la resolución legal que exige el Código Orgánico Tributario, es decir por un acto administrativo con jerarquía determinada y un autor calificado, que es el Ministro. Concluyen que “ ...las fiscalizaciones o investigaciones fiscales, únicamente pueden ser autorizados por el Ministro de Hacienda, por lo que siendo nula la autorización para hacer la investigación, las actas fiscales producto de esta autorización también lo serán y todos los demás actos que tienen como fundamento dichas actas fiscales".

   Añaden los apoderados de la contribuyente que además son nulas las resoluciones de sumario administrativo impugnadas, por cuanto fueron suscritas por A.S.C., con el carácter de Directora de Control Fiscal según la Resolución 1.152 de fecha 30 de enero de 1992, cuando ésta nombra o faculta como Directora de Control Fiscal es a M.A.M. de P.S..

2. Invalidación de las Actas Fiscales por la caducidad del sumario administrativo.

   Alegan los representantes de la recurrente que las resoluciones impugnadas deberán tenerse como válidamente notificadas el 11 de octubre de 1994, o sea, un año y trece días después de vencido el lapso para presentar descargos, por lo que las citadas resoluciones carecen de validez legal y, por ende, los actos administrativos que les dieron origen, es decir, las actas fiscales que constituyen su fundamento, quedaron invalidadas y sin efecto legal alguno.

3. No apreciación de las pruebas y defensas alegadas.

   Solicitan también la nulidad de las resoluciones recurridas por incumplimiento de lo dispuesto en el ordinal 4 del artículo 149 del Código Orgánico Tributario, el cual regula los requisitos que debe contener toda resolución de sumario administrativo, siendo la consecuencia al faltar alguno de ellos, “...La ausencia de cualquiera de estos requerimientos vicia de nulidad el acto”.

   Alegan los apoderados recurrentes que en el escrito de descargos solicitaron una experticia de los libros y registros contables de su representada, la cual se efectuó y cuyos resultados fueron explanados por el experto designado por la Administración y aceptado por la contribuyente, en un informe fechado el 6 de abril de 1994, cuya copia se anexó al recurso jerárquico junto con ocho (8) hojas de trabajo. Aducen que con dicho informe quedó demostrado que los gastos si fueron efectuados por la contribuyente, tal y como aparecen en sus declaraciones de rentas, y también evidenció la práctica continua de retención del impuesto sobre la renta en cumplimiento de su deber como agente de retención, de retener y enterar los impuestos sobre cada pago que exigiera la Ley.

4. Ausencia de motivación.

   Señalan los representantes judiciales de la contribuyente, que en las resoluciones impugnadas la Administración sólo argumenta que las pruebas aportadas por la experticia no son suficientes por sí solas para la comprobación de los gastos deducidos por la contribuyente, ni tampoco comprueban la efectiva realización de las retenciones de Ley. Al respecto, alegan que al no indicar por qué no son suficientes ni representativas las pruebas aportadas ni señalar los conceptos a que estas pruebas aportadas correspondían, los actos administrativos están inmotivados.

5. Rechazo de deducciones por falta de retención.

   Además de alegar que su representada sí efectuó la retención y enteró dichos impuestos, los representantes de la contribuyente argumentan no compartir el criterio fiscal de que la retención es una condición de la deducibilidad del gasto, sino que sostienen que es una sanción no tipificada como tal por el Código Orgánico Tributario, único instrumento legal con potestad para sancionar infracciones tributarias. No comparten el criterio expuesto en la sentencia del 19 de febrero de 1991, dictada por la Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa Especial Tributaria, porque al fundamentar el reparo en el Parágrafo Sexto del artículo 39 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, con ello se estaría sancionando doblemente a su representada, al rechazarle el gasto, obligar a pagar lo retenido y multarla por ambos conceptos.

   Añaden que el reparo por falta de retención a pagos por arrendamientos de bienes muebles y comisiones a personas jurídicas, es improcedente, por cuanto según el Decreto Nº 1506, artículo 2, parágrafo primero, numerales 22 y 24, su representada está excluida de la obligación de retención por esos conceptos.

6. Improcedencia del reparo por rechazo de la pérdida en cambio declarada.

   Los apoderados de la contribuyente fundamentan la improcedencia del reparo en cuestión, en la ausencia de base legal que impida al contribuyente deducir la totalidad de lo efectivamente pagado en bolívares por una deuda contraída en moneda extranjera, no existiendo en la Ley de Impuesto Sobre la Renta ni en ningún otro texto legal, disposición alguna que autorice a la administración fiscal a limitar el monto del gasto deducible, y su deducibilidad no depende de la existencia o inexistencia de un privilegio cualquiera que este sea, sino de la ejecución o causación efectiva del gasto.

7. Multas.

   Por último, alegan los apoderados judiciales de la recurrente con relación a las multas impuestas, la eximente de sanción consagrada en el ordinal 3º del artículo 108 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, “...Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración ...”.

   En cuanto a los impuestos y multas liquidados por dejar de retener y enterar, los apoderados judiciales alegan que su representada retuvo y enteró en todos los casos en que estuvo obligada a ello el impuesto retenido, lo cual se evidencia de la experticia evacuada por funcionario de la Administración Tributaria durante el sumario administrativo.

   II

   DE LA DECISIÓN JUDICIAL APELADA

   El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario dictó sentencia en el caso de autos el 19 de enero de 2000, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente y nulos los actos administrativos impugnados contenidos en las resoluciones de sumario administrativo y sus correlativas planillas de liquidación de impuestos y multas, con fundamento en la caducidad del lapso para decidir el sumario administrativo y, en consecuencia, inválidas y sin efecto legal alguno las actas fiscales sobre las cuales se asientan dichas resoluciones.

   Textualmente la sentencia señaló:

   En el caso de autos, la apertura del Sumario Administrativo se inició el 23-08-93, con la notificación de las Actas Fiscales (art. 145 C.O.T.), y el lapso de 25 días hábiles para formular descargos, venció el 24-09-93. De manera que del 24-09-93, hasta el 11-10-94, fecha en que la contribuyente se consideró válidamente notificada de las Resoluciones sumario Nº HCF-PEFC-SA-00861 y Nº HCF-PEFC-SA-00862, ambas de fecha 9-08-94, según lo por ella afirmado en su escrito recursorio, y la Administración Tributaria nada dice al respecto, han transcurrido exactamente, un (1) año y diecisiete (17) días.

   En consecuencia y en razón de lo antes expuesto, este Tribunal considera que se han cumplido los extremos previstos en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario (1992), consumándose así el lapso de caducidad, establecido para decidir los referidos Sumarios, en virtud de lo cual las Actas Fiscales impugnadas quedan invalidadas y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en dicho Sumario, es decir, las ya citadas Resoluciones y las correspondientes Planillas de Liquidación. Así se declara.

   Decidido lo anterior, este Tribunal considera ocioso referirse a las demás razones de hecho y de derecho esgrimidas por la recurrente. Así se declara.

   La anterior decisión fue debidamente notificada a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, así como a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y a la contribuyente Latinoamericana de Seguros C.A.

   En fecha 17 de octubre de 2001, compareció ante el a quo la abogada Liebhet León Bolet, quien alegó actuar en ejercicio de las atribuciones conferidas por el artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, y con el carácter de sustituto del Procurador, apeló de la citada sentencia.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Antes de entrar a conocer y decidir acerca de la legalidad del fallo pronunciado por el a quo y respecto al fondo del caso sub judice, debe esta Sala en primer lugar verificar el cumplimiento de todos los extremos legales pertinentes.

   Al efecto, consta en autos la apelación propuesta por la abogada Liebhet León Bolet mediante diligencia de fecha 17 de octubre de 2001, estampada por ante el Tribunal de instancia, donde afirmó actuar conforme a las atribuciones conferidas por el artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional y en sustitución del Procurador. No obstante, se advierte que omitió consignar el oficio poder que conforme al artículo 27 de la Ley Orgánica de la Procuraduría, vigente para la fecha de dicha apelación, acreditara su representación sustitutiva del ciudadano Procurador General de la República. Tampoco consta en autos el carácter que pretende acreditarse la referida ciudadana, para poder ejercer en dicho contexto las facultades o atribuciones del artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, conferidas a los Fiscales Nacionales de Hacienda como representantes naturales del Fisco Nacional.

   En atención a la circunstancia arriba descrita y sobre la base de la especialidad que caracteriza a las apelaciones que requieren de su posterior formalización, conforme al procedimiento establecido en el artículo 162 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y ordenado aplicar en la presente causa, el cual varía sustancialmente el iter del procedimiento ordinario de segunda instancia previsto en los artículos 516 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, es necesario examinar en esta alzada, “la manifiesta falta de representación que se atribuye”, en este caso, la apelante, de acuerdo con lo que establece el ordinal 7º del artículo 84 de la citada Ley, que textualmente reza:

   No se admitirá ninguna demanda o solicitud que se intente ante la Corte:

   (...)

   7º Cuando sea manifiesta la falta de representación que se atribuye el actor

   .

   A tales efectos, la Sala observa que al formalizar la apelación en fecha 30 de enero de 2002, la abogada Liebhet León Bolet, en su escrito de fundamentación afirma que consigna anexo marcado “A” documento poder, autenticado por ante la Notaría Pública Undécima de Caracas del Municipio Libertador en fecha 10 de noviembre de 2000, quedando anotado bajo el Nº 87, Tomo 252 de los libros respectivos. Sin embargo, en la nota que estampara la Secretaría, al reverso de la última página de dicho escrito, dejó constancia de que fue consignado el escrito de formalización personalmente constante de cinco (5) folios útiles sin anexos. Además, del exhaustivo estudio de las actas, pudo comprobarse que tampoco en las etapas sucesivas del proceso fue consignado el instrumento poder que, a la luz del numeral 12 del artículo 42 de la Ley Orgánica de la Procuraduría vigente (xxx), acreditara la representación sustitutiva de la Procuradora General de la República, que se atribuye la prenombrada abogada fiscal.

   No obstante la situación precedentemente descrita, juzga esta Sala necesario conceder a la presunta representante del Fisco Nacional, como parte cuya representación no consta en el presente caso, un lapso perentorio de ocho (8) días de despacho, a objeto de que sea consignado ante esta alzada el correspondiente instrumento poder debidamente otorgado por la autoridad competente, a la fecha de interposición del mencionado recurso de apelación o, en su defecto, la designación que acreditaba a la apelante como Fiscal Nacional de Hacienda, a tenor de lo previsto en el citado artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; vencido el cual, cumplido o no dicho requerimiento, se habrá de decidir respecto al recurso de apelación cursante en autos, interpuesto contra la sentencia definitiva dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en fecha 19 de enero de 2000. Así se declara.

   Al efecto, se ordena notificar de la presente incidencia al Procurador General de la República, al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y a los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente LATINOAMERICANA DE SEGUROS C.A.

   IV

   DECISIÓN

   Atendiendo a los razonamientos expresados, esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, decide otorgar al Fisco Nacional, un lapso perentorio de ocho (8) días de despacho, a fin de consignar los instrumentos señalados supra, contados a partir de la notificación de la presente decisión a las partes del proceso y a la autoridad antes indicada.

   Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese al ciudadano Procurador General de la República y al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, remitiéndoles copia certificada de esta decisión. Igualmente, notifíquese a los apoderados judiciales de la identificada contribuyente. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veinticinco (25) días del mes de febrero del año dos mil tres (2003). Años 192º de la Independencia y 144º de la Federación

   El Presidente,

   L.I. ZERPA

   El Vicepresidente,

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   Magistrada Ponente,

   Y.J.G.

   La Secretaria,

   ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

   Exp. 2002- 0001

   YJG/hb

   En veintiseis (26) de febrero del año dos mil tres, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00305.