Sentencia nº 00318 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 18 de Abril de 2012

Mediante Orden de Investigación Nro. 1046/2008 de fecha 17 de julio de 2008, la ciudadana Z.S., Superintendente Tributario Municipal (SATRIM) de la Alcaldía del Municipio Girardot del Estado Aragua autorizó a los Fiscales Auditores A.B. y Julimar Hernández, titulares de las cédulas de identidad Nros. 7.216.455 y 14.146.933, respectivamente, para realizar una investigación fiscal a la contribuyente Cervecería Polar, C.A. con la finalidad de “(...) determinar, rectificar y/o ratificar el impuesto sobre actividades económicas de industria y comercio, servicio o de índole similar (…) que debe pagar en base a los ingresos brutos (…) así como determinar el verdadero y real aforo que le corresponde al contribuyente.”

Dicha investigación culminó con el levantamiento del Acta Fiscal Nro. 078 de fecha 3 de junio de 2009, en la cual se formuló reparo a la contribuyente por la cantidad de Un Millón Setecientos Sesenta y Ocho Mil Trescientos Noventa y Dos Bolívares con Nueve Céntimos (Bs. 1.768.392,09), por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar causado y no liquidado, al constatarse que la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A. declaró erróneamente ingresos brutos con fundamento en la alícuota impositiva del cuatro por mil (4 x 1000), como si se tratara de una contribuyente industrial no obstante que la actividad económica que ejerció en la jurisdicción del Municipio Girardot del Estado Aragua, durante los períodos fiscales comprendidos entre el mes de octubre de 2003 y el mes de diciembre de 2007, fue la comercialización (distribución) de maltas, cervezas y vinos fabricados en sus instalaciones industriales ubicadas en otras jurisdicciones municipales; supuesto en el cual debió aplicar a la totalidad de los ingresos brutos percibidos en el indicado Municipio durante los ejercicios económicos investigados, la alícuota del diez por mil (10 x 1000) prevista para los contribuyentes comerciales.

El 9 de julio de 2009 la mencionada sociedad mercantil presentó su escrito de descargos.

En fecha 15 de octubre de 2009 el funcionario E.A.B.F., Superintendente Tributario del indicado Municipio, dictó la Resolución Nro. 6259/09 mediante la cual confirmó el reparo levantado en la citada Acta Fiscal e impuso a la empresa recurrente una sanción de multa expresada ahora en la cantidad de Un Millón Ochocientos Cincuenta y Seis Mil Ochocientos Once Bolívares con Siete Céntimos (Bs. 1.856.811,07).

El 9 de diciembre de 2009 los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Cervecería Polar, C.A., interpusieron el recurso contencioso tributario contra la preidentificada Resolución, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Fundamentan su recurso de la manera siguiente:

Denuncian que la Administración Tributaria del Municipio Girardot del Estado Aragua, al pretender gravar las actividades de comercialización de productos fabricados por la contribuyente (cerveza, vino y malta) en las plantas que tiene ubicadas en otros municipios, con alícuotas distintas y más elevadas que las aplicadas a las actividades industriales desplegadas por otras empresas que fabrican productos similares en el territorio de ese Municipio, violó la prohibición contenida en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999; lo que justifica la improcedencia del reparo formulado y, por vía de consecuencia, de la multa aplicada.

Alegan -en el supuesto de que fuese confirmado el reparo- el error excusable de derecho como eximente de responsabilidad penal tributaria, derivado de los problemas de interpretación de la disposición contenida en el citado artículo 183, numeral 3 del Texto Fundamental.

Para finalizar, solicitan que -hasta tanto se dicte sentencia definitiva- sean suspendidos los efectos del acto administrativo impugnado. Asimismo requieren que se declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, se anule la Resolución recurrida y se condene en costas al Fisco Municipal.

Por sentencia interlocutoria Nro. 05 del 25 de enero de 2010, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas -previa distribución del asunto- se declaró incompetente y declinó el conocimiento de la causa en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, el cual dio entrada al recurso contencioso tributario el 25 de marzo de 2010, lo admitió por sentencia interlocutoria Nro. 2274 del 19 de enero de 2011 y declaró “sin lugar” la medida cautelar de suspensión de efectos, mediante decisión Nro. 2295 del 31 de enero de 2011.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia definitiva Nro. 1047 de fecha 8 de agosto de 2011 el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la representación judicial de la sociedad mercantil contribuyente, en los términos que se transcriben a continuación:

(…)

el tribunal deduce que la controversia planteada en la causa bajo análisis se contrae a verificar la pretensión de la Alcaldía del Municipio Girardot de exigir a Cervecería Polar, C. A. el pago de los impuesto municipales con base al código 11629 Distribuidora de productos no especificados y deducir lo pagado por la fabricación en otras jurisdicciones conforme a lo dispuesto en el artículo 218 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, mientras que la contribuyente aduce que como fabricante en otros municipios no debe pagar en el municipio Girardot los impuestos con una alícuota mayor a la que los fabricantes en el propio municipio pagan por la fabricación de productos similares.

(…)

Una vez planteada la controversia el juez observa que, al igual que en la mayoría de los municipios, se establece una diferencia entre las alícuotas aplicables a la industria y las aplicables a la comercialización de productos. Esta situación se origina en los evidentes beneficios económicos y sociales que el establecimiento de una industria le ofrece a los municipios y opera como un estimulo al establecimiento de las industrias. Es evidente que se trata de dos actividades diferentes y tan es así que la propia denominación de las ordenanzas incluye los dos conceptos diferenciados al igual que los códigos de actividad, siendo en el 100% de los casos conocidos en este tribunal que las alícuotas de la industria son inferiores a las del comercio. En un caso una contribuyente fabrica y vende en el municipio sus productos y en otro caso, como el que nos ocupa fabrica en otro municipio y comercializa en el municipio Girardot, restando a este municipio los evidentes beneficios de una industria establecida en el mismo.

(omissis)

El artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela dispone:

‘(omissis)’

En interpretación del juez, el Municipio Girardot está gravando la comercialización de productos objeto de esta causa fabricados en cualquier otro municipio con alícuota de 10 por mil y los producidos por industriales en su propio municipio con alícuota de 4 por mil para diferenciar comercialización de industria. La fiscalización abarca el período comprendido entre octubre de 2003 y diciembre de 2007.

Es importante observar que las decisiones que la contribuyente aporta para sustentar su pretensión datan de 1987 (folios 16 y 147 de la primera pieza son anteriores a la vigencia de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal que incluyó la novísima disposición de que la contribuyente (industria) puede deducir en el municipio que comercializa (diferente a aquel en el cual fabrica) lo pagado en el que fabrica, lo cual evidentemente modifica las razones para decidir la controversia, en una u otra forma.

Sin embargo el juez observa que cuando un municipio grava los bienes producidos por una industria en ese municipio, grava y define como base imponible el total de las ventas de la industria (en este caso con alícuota del 4 por mil), no importa en qué municipio del país se comercialicen sus productos, sin deducir nada por la comercialización en el mismo municipio, es decir, que la industria establecida en el Municipio Girardot paga el 4 por mil no sólo por lo comercializado en el municipio en el cual fabrica sino por toda la producción no importa en que municipio la comercializa. No se trata por lo tanto que la contribuyente este (sic) siendo perjudicada con el 10 por mil sólo en el municipio Girardot. Cuando comercializa en otros municipios el fabricante del municipio Girardot paga la alícuota correspondiente a ese otro municipio por la comercialización y deduce el 4 por mil de la alícuota industrial pagada en el Municipio Girardot.

(…) Realmente Cervecería Polar, C. A. no está siendo gravada con el 10 por mil, puesto que la Ley Orgánica del Poder Público Municipal le permite deducir lo pagado en el municipio donde está ubicada la planta productora, mientras que en el caso de la industria que produce en el propio municipio y que paga 4 por mil no está deduciendo cifra alguna por producción y pago de impuestos en otro municipio, caso contrario Cervecería Polar, C. A. se estaría beneficiando doblemente. Si lo entendiéramos como lo exige la contribuyente, prácticamente no deberían existir diferencias entre actividades económicas de comercialización y de industria en cuanto a alícuotas se refiere, puesto que se estaría siempre violando el artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Por todo lo expuesto, el tribunal declara que el Municipio Girardot no está violando el contenido del artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.

El tribunal confirma las multas impuestas ya que la contribuyente se limitó a solicitar su anulación por la improcedencia del reparo el cual fue declarado sin lugar. Así se declara.

En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria la contribuyente aduce error de derecho excusable de conformidad con lo establecido en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

El error de derecho excusable consiste en la equivocada aplicación e interpretación de la ley o en errores de apreciación en torno a ella, lo cual no ocurrió en la presente causa, puesto que simplemente con pleno conocimiento de que la industria de la contribuyente no está ubicada en el municipio Girardot declaró los ingresos como si lo estuviera fabricando en el mismo (…) no puede la contribuyente pretender que tiene confusión alguna entre su naturaleza de industria o de comercio y tampoco puede alegar el hecho de tener una Licencia tanto para una actividad como la otra, pues está obligada a declarar la actividad que realmente acomete en ese municipio, razones por la cuales el juez descarta la eximente de responsabilidad penal tributara solicitada. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto (…) 2) CONDENA al pago de las costas procesales a CERVECERIA POLAR, C.A. en una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del reparo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 1° de febrero de 2012 los apoderados judiciales de la contribuyente, antes identificados, consignaron el escrito de fundamentación de la apelación en el cual argumentan lo siguiente:

Denuncian que la sentencia recurrida incurrió en el vicio de falta de aplicación del artículo 183, numeral 3 del Texto Constitucional de 1999. En este sentido, explican que el Juez de mérito confundió el alcance del debate procesal y, en lugar de analizar el tratamiento discriminatorio del cual había sido objeto su representada por parte de la Administración Tributaria Municipal -al pretender gravar la comercialización de productos fabricados en otros municipios con una alícuota diferente y más alta del diez por mil (10 x 1000) a la que aplica a los bienes de similar naturaleza que son elaborados por otras empresas en el Municipio Girardot del Estado Aragua del cuatro por mil (4 x 1000)-, procedió a examinar un aspecto distinto relacionado con la aplicabilidad de la regla de armonización tributaria prevista en el artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006.

Sobre el particular, argumentan que lo discutido en el caso de autos se concreta a determinar cuál es la alícuota que debe aplicarse a la recurrente, en su condición de contribuyente industrial que comercializa sus productos en el Municipio Girardot del Estado Aragua, y no el derecho que tiene de acreditar el impuesto pagado en la jurisdicción donde tiene ubicada la fábrica contra el impuesto que se cause en los municipios donde comercialice sus productos, conforme a las reglas consagradas en el citado artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006.

A los fines de que esta M.I. constate el vicio denunciado, los apoderados judiciales de la contribuyente arguyen la interpretación que ha dado la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia (sentencia del 17 de febrero de 1987, caso: D.C.d.V.) y del actual Tribunal Supremo de Justicia (sentencias Nros. 775 del 3 de junio de 2009 y 01827 del 16 de diciembre de 2009, casos: Industrias Diana, C.A y Praxair Venezuela S.C.A), a la extensión y alcance de la prohibición contenida en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999 (anterior artículo 18, númeral 3 de la Constitución Nacional de 1961).

En otro orden de consideraciones, advierten que el fallo apelado también se encuentra afectado de falso supuesto de hecho al rechazar la aplicación del error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria, por cuanto -contrariamente a lo entendido por el Juez de la causa- la indicada eximente fue alegada en relación con la aplicación de la alícuota industrial a la actividad comercial realizada por la contribuyente, y no respecto a la naturaleza de las operaciones comerciales o industriales por ella realizadas en el Municipio.

Para finalizar sostienen que, en el presente caso, la contribuyente tenía razones suficientes para litigar; de allí que soliciten -en el supuesto de que la Sala confirme la decisión apelada- se exima a su representada de la condenatoria en costas procesales, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

En fecha 14 de febrero de 2012, la representación judicial del Municipio Girardot del Estado Aragua dio contestación a la apelación.

En su escrito argumenta que el fallo de mérito no incurrió en falta de aplicación del artículo 183, numeral 3 del Texto Constitucional, por cuanto -tal y como lo apreció el Juez de instancia- la Administración Tributaria Municipal gravó la actividad efectivamente realizada por la contribuyente en el indicado Municipio relacionada con la comercialización de sus productos, por lo que al no poseer en esa jurisdicción industria alguna, mal podía aplicársele una alícuota menor del cuatro por mil (4 x 1000), lo cual sólo es procedente cuando la actividad desarrollada sea la industrial.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado y examinadas las objeciones formuladas en su contra por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente, así como las defensas esgrimidas por la representación fiscal, se observa que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a verificar si la sentencia dictada por el Tribunal de la causa está afectada por los vicios de: a) falta de aplicación de la prohibición prevista en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, y b) falso supuesto de hecho al declarar improcedente el error de derecho excusable invocado por la contribuyente como eximente de responsabilidad penal tributaria.

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes:

Los apoderados judiciales de la contribuyente denuncian que la sentencia de instancia está afectada por el vicio de falta de aplicación del artículo 183, numeral 3 de la Cosntitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que el Juez de mérito confundió el alcance del debate procesal y, en lugar de analizar el tratamiento discriminatorio del cual fue objeto su representada por parte de la Administración Tributaria Municipal -al pretender gravar la comercialización de productos fabricados en otros municipios con una alícuota diferente y más alta del diez por mil (10 x 1000) a la que aplica a los bienes de similar naturaleza que son elaborados por otras empresas en el Municipio Girardot del Estado Aragua del cuatro por mil (4 x 1000)-, procedió a examinar un aspecto distinto relacionado con la aplicabilidad de la regla de armonización tributaria prevista en el artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006.

En tal sentido, argumentan que lo discutido en el caso de autos se concreta a determinar cuál es la alícuota impositiva aplicable a la contribuyente industrial que comercializa sus productos en el Municipio Girardot del Estado Miranda, y no el derecho que tiene de acreditar el impuesto pagado en la jurisdicción donde tenga ubicada la producción contra el impuesto que se cause en los municipios donde distribuya o negocie sus productos, conforme a las reglas previstas en el indicado artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006.

Por su parte, la representación fiscal señala que la sentencia apelada no se encuentra afectada por el denunciado vicio de falta de aplicación del artículo 183, numeral 3 del Texto Constitucional, por cuanto de autos se desprende que la Administración Tributaria Municipal gravó la actividad efectivamente realizada por la contribuyente en la jurisdicción del Municipio Giradot del Estado Aragua como lo es la comercialización de sus productos, razón por la que -a su juicio- mal podía aplicarle la municipalidad a la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A., una alícuota menor, es decir, el cuatro por mil (4 x 1000), la cual procedía solamente en el supuesto de que la nombrada contribuyente hubiese ejercido su actividad industrial dentro de los límites de la nombrada municipalidad.

Ahora bien, de la revisión de las actas del expediente la Sala constata que en el presente caso los apoderados judiciales de la recurrente plantean que su representada es una contribuyente industrial que comercializa en el Municipio Girardot del Estado Aragua los bienes producidos en las plantas que tiene ubicadas en otros municipios, no obstante lo cual el órgano exactor le formuló reparo por aplicar a los ingresos brutos obtenidos en esa municipalidad la alícuota industrial del cuatro por mil (4 x 1000) -con sujeción a lo dispuesto en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999- y no la alícuota comercial del diez por mil (10 x 1000).

Observa la Sala que, en el caso de autos, los apoderados judiciales de la recurrente no desconocen que la actividad desplegada por Cervecería Polar, C.A., en la jurisdicción del Municipio Girardot del Estado Aragua durante el período objeto de investigación fuese la comercialización de los productos de las plantas que tiene ubicadas en la jurisdicción de otros municipios.

Tampoco discuten la forma cómo la contribuyente debe acreditar en cada Municipio donde realiza el comercio, el monto del impuesto pagado en la localidad donde ejerce la industria, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006.

Más bien, el objeto del debate judicial se concreta a la determinación de la tarifa o alícuota impositiva aplicable, es decir, si en el presente caso debe aplicarse el porcentaje previsto para los contribuyentes industriales del cuatro por mil (4 x 1000) sobre el monto de los ingresos brutos, o del diez por mil (10 x 1000) previsto para los contribuyentes comerciales. Al respecto, la Sala observa:

El artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, dispone expresamente:

Artículo 183.-Los Estados y los Municipios no podrán:

(omissis)

3.-Prohibir el consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni gravarlos en forma diferente a los producidos en él (…).

(Destacado de la Sala).

La Sala Político-Administrativa de la antigua Corte Suprema de Justicia, al emitir el pronunciamiento en relación con la extensión y alcance de la prohibición prevista en el artículo 18, ordinal 3 de la Constitución de Venezuela de 1961 -cuya redacción es idéntica a la del citado artículo 183, numeral 3 del Texto Fundamental de 1999- entendió que a las empresas que ejerzan actividades industriales en un Municipio y comercialicen sus productos en otras municipalidades se les aplicará la alícuota industrial, en atención al criterio de la “uniformidad en la tarifa”.

En efecto, la Sala en la sentencia del 17 de febrero de 1987, caso: D.C.d.V., expuso lo siguiente:

(…)

5. En cuanto a la determinación de la tarifa aplicable (…) se observa:

Sobre la determinación de la tarifa aplicable, en general la jurisprudencia de la Sala ha señalado que dado el carácter eminentemente territorial que tiene el gravamen, no opera la tarifa industrial para aquellas industrias situadas fuera de los límites de la entidad cuya ordenanza pretende aplicarse. Tal ha sido el criterio expresado por la Sala en sentencia del 13 de diciembre de 1978 [en los términos siguientes:]

‘(omissis)’

Ahora bien, el criterio jurisprudencial anteriormente transcrito no entra a analizar la denuncia del recurrente en el sentido de que la aplicación de la tarifa comercial a las industrias que producen fuera del municipio de que se trata es contraria a la Constitución.

Al respecto se observa que, de conformidad con el artículo 34 de la Carta Magna, los municipios estarán sujetos a las limitaciones que se establecen en el artículo 18 de la misma, limitaciones entre las cuales se encuentra la prohibición de gravar los bienes producidos fuera de su territorio en forma diferente a los producidos en él. Si bien es cierto que el impuesto denominado patente de industria y comercio no es un impuesto sobre el bien (…) no es menos cierto que cuando se establecen tarifas diferentes para las industrias que producen y venden sus productos en jurisdicción de un mismo municipio, y aquellas industrias que producen en un municipio y venden desde otro, se crea la situación de desigualdad que prohibe el artículo 18, ordinal 3°, de la Constitución (…).

En efecto, no puede considerarse compatible con la intención plasmada por el constituyente en el artículo 18 el que los municipios graven en forma distinta a las empresas industriales que producen sus artículos en jurisdicción de su distrito y aquellas empresas industriales que indirectamente a través de ella misma o de una sucursal, venden en esa misma jurisdicción productos producidos fuera de ella. Ello contribuiría a crear la situación de desigualdad en la competencia que el constituyente pretende evitar al establecer la prohibición contenida en el ordinal 3° del artículo 18.

En base a las consideraciones que anteceden, considera la Sala que cuando una empresa industrial vende en jurisdicción distinta a aquella en la que realiza su actividad industrial, a través de establecimientos, agencias o sucursales ubicadas en esas otras jurisdicciones, la tarifa que deben aplicarle los Concejos Municipales en la patente de industria y comercio es la misma que corresponda a las industrias que produzcan bienes semejantes en jurisdicción de ese municipio, ya que si bien es verdad que, desde el punto de vista económico, la actividad que se desarrolla en ese distrito no es industrial sino comercial, no es menos cierto que la uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias se impone por mandato de lo establecido en el artículo 18 -ordinal 3°- de la Constitución, aplicable a los municipios por efecto de lo establecido en el artículo 34 de la misma (…)

. (Agregado y destacado de la Sala).

Así, según el criterio jurisprudencial expuesto cuando una empresa industrial vende en jurisdicción distinta a aquella en la que realiza su actividad industrial, la tarifa aplicable por el ente exactor municipal es la misma que corresponda a las industrias que produzcan bienes semejantes en jurisdicción de ese municipio; ello en atención al criterio de la “uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias” previsto en el artículo 18, númeral 3 de la Constitución de Venezuela de 1961, hoy reproducido en idénticos términos en el artículo 138, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

Cabe destacar que el criterio anteriormente expresado no contraría los postulados consagrados en el vigente Texto Constitucional; de hecho, en el año 2009 esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia -aunque de manera referencial- en las sentencias Nros. 649 del 6 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A.; 775 del 3 de junio de 2009, caso: Industrias Diana, C.A.,y 1827 del 16 de diciembre de 2009, caso: Praxair Venezuela, S.C.A., hizo alusión a ese criterio, a los efectos de dar solución jurisprudencial a un tema superado posteriormente por la Ley Orgánica de Poder Público Municipal de 2006, referente al derecho que asiste a los contribuyentes de deducir el impuesto a pagar en los municipios donde ejerce el comercio, lo pagado en el municipio donde tienen instalada la industria.

En efecto, en la sentencia Nro. 649 del 6 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A., esta M.I. expuso:

“(…) En atención a lo señalado supra y visto que la contribuyente Corporación Inlaca, C.A., tiene su planta de producción en el Municipio V.d.E.C. lo que demuestra una conexión territorial de su actividad industrial con el mencionado ente local, esta Sala considera procedente el cobro del impuesto sobre patente de industria y comercio con la respectiva alícuota industrial, por los ingresos brutos obtenidos por la distribución de sus productos, aun cuando éstos sean distribuidos a través de uno o varios establecimientos permanentes ubicados en otros municipios distintos al Municipio V.d.E.C., debiendo imputarse el importe generado por esta actividad, al monto del impuesto que deba pagar la referida contribuyente en los entes municipales que sirvan de sede a los mencionados establecimientos. Así se declara. (Destacado de la Sala).

Por otra parte, en la sentencia Nro. 775 del 3 de junio de 2009, caso: Industrias Diana, C.A., indicó lo siguiente:

“(…) El mecanismo que adoptó de la jurisprudencia el legislador nacional, aplicando el posteriormente vigente artículo 218 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal corrigió una posible doble o múltiple imposición, permitiendo la deducción, en el municipio donde realiza el comercio, de lo pagado en el municipio donde produce, por lo que al verificarse esos supuestos en este caso, vale decir, que la sociedad mercantil Industrias Diana, C.A. tiene asentada su manufactura en el Municipio V.d.E.C., y comercializa sus productos en otros municipios, resulta procedente en el caso de autos. Dicho dispositivo establece el cobro del impuesto sobre patente de industria y comercio con la alícuota industrial fijada en la ordenanza del municipio que le sirve de asiento a su fábrica, tomando como base los ingresos brutos obtenidos por ‘las actividades comerciales [realizadas] a través de sus agencias de ventas situadas en las ciudades de Valencia, Caracas, Maracaibo, Barquisimeto, Táchira y Oriente del país’, debiendo imputarse el impuesto pagado por la actividad industrial, calculado en proporción a los bienes vendidos en ellos, al monto del impuesto que deba pagar la referida contribuyente a los municipios donde están ubicadas las sedes de dichas agencias de ventas.

Concluye esta Sala que dichas actividades deberán gravarse en los diferentes Municipios, conforme a la siguiente regla:

A- Respecto de la actividad industrial, se gravará en el municipio de origen, asiento de la industria, la totalidad de las ventas independientemente de donde se efectúen, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. de fecha 30 de septiembre de 1993, redactada en iguales términos que la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del mismo Municipio de fecha 23 de agosto de 2000.

2. Respecto de la actividad comercial, se gravará en los municipios donde comercialice el producto, por las ventas allí realizadas, de conformidad con el numeral 3 del artículo 18 de la derogada Constitución de la República de Venezuela, consagrada en similares términos en el numeral 3 del artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, deduciendo la cantidad pagada por la actividad industrial en proporción a dichas ventas. Así se determina. (Destacado de la Sentencia y subrayado de la Sala).

Asimismo, en la sentencia Nro. 1827 del 16 de diciembre de 2009, caso: Praxair Venezuela, S.C.A., la Sala sostuvo:

(…) En el referido fallo [del 17 de febrero de 1987, caso: D.C.d.V.], la Sala concluyó que cuando un mismo contribuyente realizara distintas actividades (industrial y comercial) en diferentes entes político-territoriales, éstas deberían recibir el mismo tratamiento fiscal, es decir, ser gravadas en los distintos municipios en los que se desarrollen bajo la calificación de actividad industrial, tomando en consecuencia, la misma base de cálculo. En este sentido, habría de tributarse en el municipio asiento de la fábrica, por la totalidad de las ventas independientemente de donde se efectúen, y en el o los municipios donde se ejerciera el comercio por las ventas allí realizadas; ello, de conformidad con lo dispuesto el numeral 3 del artículo 18 de la derogada Constitución de la República de Venezuela de 1961, consagrada en similares términos en el numeral 3 del artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

Tal criterio fue ratificado por esta Sala en fecha reciente, en el fallo N° 00775 del 03 de junio de 2009, caso: Industrias Diana, C.A.(…).

(Agregado de la Sala).

De allí que con fundamento en la prohibición constitucional, cuando un mismo contribuyente ejerza actividades industriales en un municipio y comerciales en otro, en ambos casos, deberá dársele el mismo tratamiento fiscal, es decir, que a los efectos de la determinación de los ingresos brutos deberá aplicársele la alícuota industrial.

En el caso de autos se observa que si bien es indiscutible que la sociedad mercantil Cervecería Polar, C.A., durante los períodos fiscales investigados comercializó en el Municipio Girardot del Estado Aragua la producción (cerveza, vino y malta) de las plantas que tenía ubicadas en otras municipalidades -lo cual pone de manifiesto su doble condición de contribuyente comercial e industrial-, no lo es menos que en atención a la prohibición establecida en el artículo 183, numeral 3 del Texto Fundamental de 1999 -destinada a lograr una “uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias”-según la interpretación dada en la tantas veces citada sentencia del 17 de febrero de 1987, caso: D.C.d.V.-, el órgano exactor de ese Municipio -contrariamente a lo aseverado en la sentencia recurrida- debió aplicar a la contribuyente la alícuota industrial del cuatro por mil (4 x 1000) y no la comercial del diez por mil (10 x 1000).

Así, constatado como ha sido que el fallo de instancia a los efectos de desestimar la pretensión de la contribuyente -al igual que la Administración Tributaria Municipal- tampoco tomó en cuenta el contenido del artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, lo que se traduce en la concreción del vicio de falta de aplicación de la indicada norma denunciado por la representación en juicio de la sociedad de comercio recurrente; resulta forzoso declarar con lugar el recurso de apelación interpuesto por la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A. En consecuencia, se revoca la decisión recurrida. Así se declara.

En atención a la declaratoria realizada se hace innecesario el análisis del resto de las denuncias contenidas en el escrito de fundamentación de la apelación. Así se declara.

Sobre la base de los razonamientos anteriores, se declara con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto contra la Resolución Nro. 6259/09 del 15 de octubre de 2009, emanada de la Superintendencia Tributaria Municipal (SATRIM) de la Alcaldía del Municipio Girardot del Estado Aragua; acto administrativo que se anula.

Ahora bien, vista la declaratoria con lugar del recurso de apelación, en principio la condenatoria en costas al Fisco Municipal procedería, a tenor de lo previsto en el artículo 281 del Código de Procedimiento Civil y en atención al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la sentencia Nro. 1.331 del 17 de diciembre de 2010, caso: J.R.M.P., en cuanto concluye que “las prerrogativas y privilegios establecidos en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República a favor de la República, al ser de interpretación restrictiva y excepcional, no son extensibles a los municipios, salvo los que se les establezcan por ley”; no obstante lo expuesto, esta M.I. estima prudente eximir del pago de las costas procesales al Fisco Municipal, en virtud de la dificultad interpretativa del asunto objeto de debate, siguiendo los lineamientos establecidos en el Parágrafo Único del artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario. Así se declara.

VI

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la sociedad mercantil CERVECERÍA POLAR, C.A. contra la sentencia definitiva Nro. 1047 de fecha 8 de agosto de 2011, mediante la cual el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central declaró sin lugar el recurso contencioso tributario; la cual se REVOCA.

2. - CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos contra la Resolución Nro. 6259/09 del 15 de octubre de 2009, mediante la cual el ciudadano E.A.B.F., SUPERINTENDENTE TRIBUTARIO MUNICIPAL (SATRIM) DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GIRARDOT DEL ESTADO ARAGUA ratificó el Acta Fiscal signada con el Nro. 078, en la que se formuló reparo a la sociedad de comercio recurrente por la cantidad de Un Millón Setecientos Sesenta y Ocho Mil Trescientos Noventa y Dos Bolívares con Nueve Céntimos (Bs. 1.768.392,09), por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar causado y no liquidado, al constatarse que la sociedad de comercio recurrente -a los efectos de calcular la base imponible- declaró erróneamente ingresos brutos con fundamento en la alícuota impositiva del cuatro por mil (4 x 1000) como si se tratara de una contribuyente industrial no obstante que la actividad económica que efectivamente ejerció en la jurisdicción del Municipio Girardot del Estado Aragua, durante los períodos fiscales comprendidos entre el mes de octubre de 2003 y el mes de diciembre de 2007, fue la comercialización (distribución) de maltas, cervezas y vinos fabricados en sus instalaciones industriales ubicadas en otras jurisdicciones municipales; supuesto en el cual debió aplicar a la totalidad de ingresos brutos percibidos en el indicado Municipio durante los ejercicios económicos investigados, la alícuota del diez por mil (10 x 1000) prevista para los contribuyentes comerciales e impuso sanción de multa expresada ahora en la cantidad de Un Millón Ochocientos Cincuenta y Seis Mil Ochocientos Once Bolívares con Siete Céntimos (Bs. 1.856.811,07); acto administrativo que se ANULA.

Se EXIME de costas procesales al Fisco Municipal, en los términos expuestos en este fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de abril del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 153º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

E.G.R.

T.O.Z.

M.G. MISTICCHIO TORTORELLA

La Secretaria,

S.Y.G.

En dieciocho (18) de abril del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00318.

La Secretaria,

S.Y.G.