Sentencia nº 00571 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 7 de Mayo de 2009

Fecha de Resolución 7 de Mayo de 2009
EmisorSala Político Administrativa
PonenteEvelyn Margarita Marrero Ortiz
ProcedimientoConsulta

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2009-0233

Mediante Oficio N° 079/2009 del 10 de marzo de 2009 el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con el N° AF44-U-2001-000022 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso contencioso tributario ejercido en fecha 21 de noviembre de 2001 por el abogado R.T.C., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 67.996, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui el 09 de septiembre de 1992, bajo el N° 1, Tomo A-64, representación que se evidencia de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Lagunillas del Estado Zulia en fecha 25 de octubre de 2001, bajo el N° 05, Tomo 71 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° 210.100/299 del 30 de agosto de 2001, emanada de la Presidencia del entonces INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), hoy INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 611 de fecha 22 de enero de 2001 y estableció a cargo de la empresa aportante la obligación de pagar los siguientes conceptos:

i) Aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), por la cantidad de Catorce Millones Trescientos Treinta y Cuatro Mil Ciento Cincuenta y Un Bolívares (Bs. 14.334.151,00) ahora expresada en Catorce Mil Trescientos Treinta y Cuatro Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 14.334,15), ii) Aportes del 1/2% (numeral 2 del artículo 10 eiusdem), por un monto de Ochenta y Un Mil Setecientos Ochenta y Un Bolívares (Bs. 81.781,00) actualmente Ochenta y Un Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 81,78) iii) Sanción de multa de conformidad con lo establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, la suma de Quince Millones Cincuenta y Ocho Mil Seiscientos Veintiocho Bolívares (Bs. 15.058.628,00), hoy Quince Mil Cincuenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Tres Céntimos (Bs. 15.058,63); iv) Intereses moratorios de acuerdo a lo previsto en el artículo 59 eiusdem, por la cantidad de Nueve Mil Quinientos Cincuenta y Ocho Bolívares (Bs. 9.558,00) ahora expresada en Nueve Bolívares con Cincuenta y Seis Céntimos (Bs. 9,56), correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1er trimestre del año 1994 hasta el 4to trimestre de 1999.

La remisión se efectuó a fin de que esta Sala conozca en consulta de la sentencia Nro. 086/2008 dictada por el Tribunal remitente el 24 de septiembre de 2008, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008, aplicable ratione temporis.

En fecha 4 de marzo de 2009 se eligió la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y se constituyó la Sala Político- Administrativa de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G. y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R..

El 31 de marzo de 2009 se dio cuenta en Sala y se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz para conocer de la consulta.

Realizado el estudio del expediente pasa la Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I

ANTECEDENTES

Mediante la Autorización de Investigación Fiscal N° 252002-216 de fecha 06 de enero de 2000, el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), designó al ciudadano T.I., titular de la cédula de identidad N° 1.483.888, funcionario fiscal adscrito al referido Instituto, a los fines de verificar los aportes por parte de la contribuyente ALP Wood de Venezuela, C.A. correspondientes al período comprendido desde el 1er trimestre del año 1994 hasta el 4to trimestre de 1999, ambos inclusive.

En fecha 28 de marzo de 2000 se levantaron las Actas de Reparo Nros. 028204 y 028205, en la que se formularon objeciones a dicha empresa por los conceptos y montos que se detallan a continuación:

1) Aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de Catorce Millones Trescientos Treinta y Cuatro Mil Ciento Cincuenta y Un Bolívares (Bs. 14.334.151,00), ahora expresada en Catorce Mil Trescientos Treinta y Cuatro Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 14.334,15).

2) Aportes del 1/2% (numeral 2 del artículo 10 eiusdem), por la suma de Ochenta y Un Mil Setecientos Ochenta y Un Bolívares (Bs. 81.781,00), actualmente Ochenta y Un Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 81,78).

3) Sanción de multa, por la cantidad de Un Millón Cuatrocientos Cuarenta y Un Mil Quinientos Noventa y Tres Bolívares (Bs. 1.441.593,00), hoy Un Mil Cuatrocientos Cuarenta y Un Bolívares con Cincuenta y Nueve Céntimos (Bs. 1.441,59), de conformidad con el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal.

4) Actualización monetaria según el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, el monto de Once Millones Cuatrocientos Treinta y Ocho Mil Seiscientos Ochenta y Tres Bolívares (Bs. 11.438.683,00) actualmente Once Mil Cuatrocientos Treinta y Ocho Bolívares con Sesenta y Ocho Céntimos (Bs. 11.438,68).

5) Intereses Moratorios calculados de acuerdo a lo previsto en el artículo 145 eiusdem, la suma de Tres Millones Ciento Diecinueve Mil Quinientos Cuatrocientos Tres Bolívares (Bs. 3.119.403,00) expresada ahora en Tres Mil Ciento Diecinueve Bolívares Mil Cuarenta Céntimos (Bs. 3.119,40).

En fecha 18 de mayo de 2000 la empresa aportante consignó ante el Instituto recurrido, escrito de descargos contra las mencionadas Actas de Reparo Nros. 028204 y 028205.

El 22 de enero de 2001 la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 611, mediante la cual declaró parcialmente procedente el escrito de descargos presentado por la contribuyente y determinó a cargo de la empresa aportante la obligación de pagar los conceptos y montos que se describen de seguidas:

i) Aportes del 2% y ½% (numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como intereses moratorios, por un monto total de Catorce Millones Cuatrocientos Veinticinco Mil Cuatrocientos Noventa Bolívares (Bs. 14.425.490,00), ahora expresado en Catorce Mil Cuatrocientos Veinticinco Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs. 14.425,49).

ii) Sanción de multa de conformidad con lo contemplado en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, la suma de Quince Millones Cincuenta y Ocho Mil Seiscientos Veintiocho Bolívares (Bs. 15.058.628,00), actualmente Quince Mil Cincuenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Tres Céntimos (Bs. 15.058,63).

En fecha 20 de marzo de 2001 el ciudadano Eduardo Juri, en su condición de Vicepresidente y representante legal de la empresa aportante, interpuso el recurso jerárquico contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 611 del 22 de enero de 2001.

El 30 de agosto de 2001, la Presidencia del citado Instituto dictó la Resolución N° 210.100/299, que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 611 de fecha 22 de enero de 2001 y determinó a cargo de la empresa aportante la obligación de pagar los siguientes conceptos: i) Aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), por la cantidad de Catorce Millones Trescientos Treinta y Cuatro Mil Ciento Cincuenta y Un Bolívares (Bs. 14.334.151,00), ahora expresada en Catorce Mil Trescientos Treinta y Cuatro Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 14.334,15), ii) Aportes del 1/2% (numeral 2 del artículo 10 eiusdem), por el monto de Ochenta y Un Mil Setecientos Ochenta y Un Bolívares (Bs. 81.781,00) actualmente Ochenta y Un Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 81,78) iii) Sanción de Multa de conformidad con lo establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, la suma de Quince Millones Cincuenta y Ocho Mil Seiscientos Veintiocho Bolívares (Bs. 15.058.628,00), ahora expresada en Quince Mil Cincuenta y Ocho Bolívares con Sesenta y Tres Céntimos (Bs. 15.058,63); iii) Intereses moratorios de acuerdo a lo previsto en el artículo 59 eiusdem, la cantidad de Nueve Mil Quinientos Cincuenta y Ocho Bolívares (Bs. 9.558,00) hoy Nueve Bolívares con Cincuenta y Seis Céntimos (Bs. 9,56).

La sumatoria de los aportes en referencia más la sanción de multa y los intereses moratorios, alcanzan el monto de Veintinueve Millones Cuatrocientos Ochenta y Cuatro Mil Ciento Dieciocho Bolívares (Bs. 29.484.118,00), ahora expresada en Veintinueve Mil Cuatrocientos Ochenta y Cuatro Bolívares con Doce Céntimos (Bs. 29.484,12).

En fecha 21 de noviembre de 2001 el abogado R.T.C., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil aportante, interpuso el recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° 210.100/299 de fecha 30 de agosto de 2001, en los siguientes términos:

Alega, que las Actas de Reparo Nros. 028204 y 028205 de fecha 28 de marzo de 2000, se encuentran inmotivadas, toda vez que se limitan a mencionar las normas que rigen al INCE, pero no relacionan ni fundamentan la información revisada por el fiscal actuante con la legislación aplicable al caso concreto.

Arguye, que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, aplicable ratione temporis, al considerar que las utilidades constituyen remuneraciones gravables a tenor de la mencionada norma.

Por último, en cuanto al reparo formulado por el Instituto recurrido a su representada referente al 1/2% sobre las utilidades, sostiene que “éste corresponde al empleado, tomando en consideración que la utilidad anual consiste en el beneficio o ganancia efectiva obtenidas al final de cada ejercicio, por las actividades productivas desarrolladas en dicho período y, solamente grava el aporte exigido a los empleados, estando obligado a efectuar el patrono la correspondiente retención”.

II

DEL FALLO OBJETO DE CONSULTA

Mediante sentencia Nro. 086/2008 de fecha 24 de septiembre de 2008, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil ALP Wood de Venezuela, C.A., en los siguientes términos:

(…) Visto el acto administrativo recurrido y las argumentaciones en su contra y en su defensa, este Tribunal considera que la litis de la presente causa, se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de las partidas por: utilidades, Asignación de vivienda, bonificaciones y utilidades, para el cálculo del 2% y, las primeras, pagadas a los empleados para la exigencia del ½%, establecidos en los ordinales 1º y 2º del Artículo 10 de la Ley de ese organismo, respectivamente, y si en virtud de la omisión de tales ingresos, es procedente la sanción impuesta, por encontrarse los anteriores conceptos incluidos dentro de la expresión ´remuneraciones de cualquier especie´.

No obstante, este Tribunal debe pronunciarse sobre los vicios del acto administrativo recurrido, denunciados por la contribuyente, en el mismo orden de su exposición:

INMOTIVACION

De modo que no puede alegarse la inmotivación o carencia de fundamentación del acto impugnado, mas aún cuando la parte recurrente expresa en su escrito recursivo las razones por las cuales considera que los fundamentos de hecho del acto recurrido, son falsos, es decir que si conocen los motivos por los cuales fueron destruidos al denunciar el vicio de falso supuesto.

(…Omissis…)

Por las consideraciones supra expuestas, se declara improcedente el alegato de inmotivación del acto administrativo impugnado, sostenido por la recurrente. Así se declara.

FALSO SUPUESTO

Inherente al vicio denunciado, la contribuyente insiste en la errada interpretación del ente emisor al gravar las utilidades con el 2% e incluir en la base imponible del aporte previsto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.

(…Omissis…)

A partir del criterio acogido por Sala Político-Administrativa, resumido en la transcripción que antecede y aplicado al debate de autos, tomando como base las alegaciones y defensas aducidas por la parte recurrente en el presente caso, descritas supra, consecuencialmente juzga este Tribunal que las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por ende, la partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) previsto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

En consecuencia, este Tribunal declara la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la sociedad mercantil ALP WOOD VENEZUELA, C.A, por concepto de aportes equivalentes al 2% de las remuneraciones salariales descritas en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, contenidas en la Resolución Nº 210.100/299, a tenor de lo dispuesto en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

OTRAS PARTIDAS:

Respecto de la gravabilidad de la partida BONIFICACIONES, este Tribunal observa que la contribuyente no esgrime pronunciamiento alguno en su contra; no obstante, de la lectura del informe fiscal elaborado por el funcionario fiscalizador se evidencia que éste la describe como ´pagos efectuados a ciertos trabajadores previo acuerdo entre las partes´. Por lo que esa expresión refleja la idea de ser una remuneración adicional a fin de motivar al trabajador para la realización de determinadas actividades afines con su labor habitual pero no constituyen parte de su rutina diaria; en virtud de lo cual considera esta Juzgadora escapan del ámbito de aplicación de los aportes a que hace referencia el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), pues carecen del carácter de regularidad y permanencia, al no formar parte del salario normal, en consecuencia no pueden ser tomadas en cuenta para el cálculo de las prestaciones sociales. En consecuencia, se declara improcedente la gravabilidad de tal partida, para el cálculo del 2% pautado en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE. Así se declara.

Ahora bien, con relación a la partida ASIGNACION VIVIENDA, nuevamente la contribuyente se abstiene de rechazar la aseveración parafiscal sobre este concepto, que de acuerdo al prenombrado Informe Fiscal, cursante en autos, está definida como ´ayuda asignada a los empleados de la empresa de acuerdo al contrato colectivo´.

(…Omissis…)

En este sentido, es oportuno traer a colación el contenido del Parágrafo Primero del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo:

PARAGRAFO PRIMERO.- Los subsidios o facilidades que el patrono otorgue al trabajador con el propósito de que éste obtenga bienes y servicios que le permitan mejorar su calidad de vida y la de su familia tienen carácter salarial. Las convenciones colectivas y, en las empresas donde no hubiere trabajadores sindicalizados, los acuerdos colectivos, o los contratos individuales de trabajo podrán establecer que hasta un veinte por ciento (20%) del salario se excluya de la base de cálculo de los beneficios, prestaciones o indemnizaciones que surjan de la relación de trabajo, fuere de fuente legal o convencional. El salario mínimo deberá ser considerado en su totalidad como base de cálculo de dichos beneficios, prestaciones o indemnizaciones.

En virtud de la anterior disposición, forzosamente debe concluirse que la ayuda dispensada por la empresa ALP WOOD VENEZUELA, C.A. a esos empleados que han hecho uso de la cláusula del contrato colectivo, alude a las ´otras remuneraciones de cualquier especies´ a que hace referencia el mencionado ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE; entonces, consecuencialmente, debe confirmarse el criterio de la Administración Tributaria Parafiscal. Así se declara.

Gravabilidad del 1/2%, previsto en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del Ince:

La Resolución No. 611 de fecha 22 de enero de 2001, objeto de impugnación, culminó el sumario administrativo abierto con ocasión del Acta de Reparo No. 028204 y 028205, que determinó la cantidad de Bs. 81.781,00, por concepto de aportes dejados de cancelar, del ½%, exigido por el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, cuyo texto, es el siguiente:

(…Omissis…)

En este orden de ideas, solicita la contribuyente la nulidad de la resolución impugnada por falso supuesto, como consecuencia de la inclusión de las utilidades en base al cálculo de la contribución del 2% exigida a los patronos, de hecho reconoce que el aporte exigido del ½% corresponde al empleado; más sin embargo no emitió pronunciamiento alguno en rechazo a las cantidades que le fueron objetadas por los aportes del ½%. En consecuencia, atendiendo a la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos, el reparo formulado con fundamento en el artículo 10, numeral 2º, de la Ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas, no es contrario a derecho y, por tanto, se considera procedente. Así se declara.

DE LAS MULTAS:

Valga destacarse que la recurrente no rechaza las sanciones aplicadas, pero tampoco puede confirmarlas en su totalidad, aceptando el criterio del Abogado de la Administración Tributaria, por la simple razón de que la suerte de la obligación principal la sigue la secundaria. Por lo que deben revisarse los supuestos de esta última.

La contribuyente fue sancionada por incumplir con las obligaciones señaladas en el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley del INCE de acuerdo a lo previsto en los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la omisión del pago de aportes de las obligaciones señaladas en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, para el período gravado, equivalente al 105 % del monto del tributo omitido, en Bs. 15.050.859,00; y, de acuerdo a lo previsto en el artículo 100 del mencionado Código de 1994, por la cantidad de Bs. 15.538,00, equivalente al 19% del tributo del ½% omitido en base a las utilidades retenidas de menos por la empresa desde el año 1994 hasta 1996.

Ahora bien, por cuanto fueron declaradas improcedentes, casi en su totalidad, las partidas integrantes del reparo por omisión de aportes 2%, salvo la de Asignación de Vivienda; debe concluirse también la improcedencia de la multa impuesta, únicamente, por la inclusión de los conceptos de Utilidades y Bonificaciones y la confirmatoria de la omisión de ingresos por concepto de Asignación de Vivienda. Se declara.

Asimismo, en cuanto a la sanción aplicada por el ½% del tributo omitido, este Tribunal debe confirmarla, en razón a que, efectivamente, existió la conducta infractora por parte de la recurrente, como así lo demuestra la omisión de alegatos sobre este reparo. Así se decide.

Intereses Moratorios:

El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), liquidó a ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A. intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes calculados de conformidad a lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para 1994, en la cantidad de Bs. 9.558,00.

En este sentido, si bien la contribuyente tampoco rechaza la pretensión de la Administración Tributaria, ciertamente dichos accesorios sólo se causan cuando se hace exigible el tributo sobre el cual se aplican, es decir, cuando se trata de una obligación tributaria cierta, líquida y exigible dentro de un plazo establecido y notificada debidamente al deudor.

(…Omissis…)

En consecuencia, no encontrándose aún firmes los reparos formulados a la recurrente, no contando entonces el elemento de exigibilidad para su liquidación, debe concluirse que el cálculo practicado por este concepto es improcedente. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y, por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano (…) actuando en nombre y representación de la aportante ´ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A.´, contra la Resolución No. 210.100/299, de fecha 30 de agosto de 2001, emitida por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES), por monto total de Bs. 29.484.118,00; y, en virtud de la presente decisión se declara:

PRIMERO: IMPROCEDENTE el reparo formulado a la contribuyente por la inclusión de los conceptos de Utilidades y Bonificaciones, para el cálculo del 2% exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.

SEGUNDO: Procedente el reparo formulado a la contribuyente por la inclusión de la partida Asignación para Vivienda, para el cálculo del 2% exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.

TERCERO: Procedente el reparo formulado a la contribuyente por la omisión de aportes del ½%, previstos en el numeral 2º del Artículo 10 de la Ley del INCE, por monto total de Bs. 81.781,00.

CUARTO: IMPROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 2% del tributo exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, únicamente en cuanto a la omisión de ingresos por las partidas Utilidades y Bono Navideño.

QUINTO: PROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 2% del tributo exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, únicamente en cuanto a la omisión de ingresos por la partida de Asignación para vivienda.

SEXTO: PROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 1/2% del tributo exigido en el numeral 2º del Artículo 10 de la Ley del INCE, por monto de Bs. 15.538,00.

SEPTIMO: IMPROCEDENTE la liquidación efectuada a la recurrente por concepto de intereses moratorios, en la cantidad de Bs. 9.558,00.

Se ordena a la Administración Tributaria Parafiscal dictar los actos administrativos liquidatorios correspondientes, en los términos de la presente decisión.

No hay condenatoria en costas procesales a las partes por no haber sido vencida totalmente ninguna de ellas. (Subrayado del Tribunal a quo).

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala, en atención a la prerrogativa prevista a favor de la República en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008, pronunciarse en consulta sobre la juridicidad de la sentencia Nro. 086/2008 de fecha 24 de septiembre de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil ALP Wood de Venezuela, C.A.

A tal efecto, a objeto de verificar la procedencia de la consulta, resulta oportuno examinar los requisitos exigidos por el legislador, los cuales quedaron plasmados mediante sentencias Nro. 00566 dictada por esta Sala en fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales Conaven, S.A. y la Nro. 00812 del 09 de julio de 2008, caso: Banesco Banco Universal, C.A., así como en el fallo emanado de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, caso: Nestlé de Venezuela C.A., decisiones en las cuales se estableció como supuesto de procedencia de la consulta, los siguientes:

1.- Que se trate de sentencias definitivas y de las interlocutorias con fuerza de definitivas que causen un gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2.- Que la cuantía de la causa exceda, cuando se trate de personas naturales, de cien unidades tributarias (100 U.T.) y de personas jurídicas, de quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

3.- Que las sentencias definitivas o interlocutorias que causen un gravamen irreparable, resulten contrarias a las pretensiones de la República.

Respecto al primer supuesto, observa la Sala que se encuentra cumplido, toda vez que se trata de una sentencia definitiva que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la representación judicial de la empresa recurrente.

En cuanto al segundo de los requisitos enunciados, advierte esta Alzada que también se verifica en el caso de autos, toda vez que el monto de los aportes del ½% y 2%; así como la sanción de multa y los intereses moratorios establecidos en el acto administrativo impugnado por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), asciende a la cantidad de Veintinueve Mil Cuatrocientos Ochenta y Cuatro Bolívares con Doce Céntimos (Bs. 29.484,12), por lo que al confrontarlo con lo establecido en la P.A.N.. 0062 de fecha 22 de enero de 2008, suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial Nro. 38.855 de la misma fecha, mediante la cual se reajustó el valor de la unidad tributaria (U.T.) de Treinta y Siete Bolívares con Sesenta y Tres Céntimos (Bs. 37,63) a Cuarenta y Seis Bolívares (Bs. 46,00), vigente para el momento en que fue dictada la decisión consultada (24 de septiembre de 2008); resultando de tal operación, que la cuantía de la presente causa expresada en unidades tributarias equivale a Seiscientos Cuarenta Noventa y Cinco unidades tributarias (640,95 U.T.), que superan el mínimo de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) exigido por la precitada norma, a los efectos de la procedencia del referido recurso de apelación para personas jurídicas.

Con relación al último de los supuestos referidos, esto es, que la sentencia definitiva resulte desfavorable para la República, evidencia la Sala que el acto administrativo impugnado por la contribuyente aportante fue emitido por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), cuya ley de creación y organización dispone de manera expresa en su artículo 1° que el mencionado Instituto:

“(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”.

Por consiguiente, al igual que en los casos donde la República sea parte, las sentencias de instancia en que el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) resulte perdidoso, deben ser consultadas por el tribunal superior competente, en el caso concreto, a la Sala Político-Administrativa, por ser la Alzada natural de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario.

En orden a lo anterior, por cuanto la causa objeto de examen reúne los elementos necesarios para que esta Alzada conozca en consulta el fallo de instancia, entra esta Sala de seguidas a revisar su conformidad con el derecho, de acuerdo a lo contemplado en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008, y a tal efecto observa:

En tal sentido, debe advertirse preliminarmente que el pronunciamiento efectuado por el Tribunal a quo atinente a la partida de asignación de vivienda; queda firme por no resultar desfavorable al entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y al no haber sido controvertido por la empresa recurrente. Así se declara.

Ahora bien, la parte de la referida sentencia que resulta desfavorable a los intereses patrimoniales del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), se refiere a la verificación del vicio de falso supuesto de derecho observado por el Tribunal a quo, al haber incurrido el ente parafiscal en una errónea interpretación de la contribución prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y consecuencialmente, la declaratoria de improcedencia de la sanción de multa y los intereses moratorios derivados del reparo formulado a la empresa aportante, en virtud de la aplicación de la norma referida.

1.- Del Vicio de Falso Supuesto de Derecho:

El apoderado judicial de la sociedad de comercio aportante alegó en el recurso contencioso tributario, que el Instituto recurrido incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, aplicable ratione temporis, al considerar que las utilidades, así como la partida de bonificaciones constituyen remuneraciones gravables a tenor de la mencionada norma.

Al respecto, es oportuno ratificar una vez más la pacífica jurisprudencia de esta Sala Político-Administrativa sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, reiterada desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.); Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.); N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.); N° 05211 de fecha 27 de julio de 2005 (caso: Damler Chrysler de Venezuela, L.L.C.); N° 05762 de fecha 28 de septiembre de 2005 (caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.); N° 01657 del 28 de junio 2006 (caso: Nestlé de Venezuela, S.A.); y más recientemente en la N° 01428 del 12 de noviembre de 2008 (caso: G.T., C.A.), en las que quedó sentado su criterio en los términos siguientes:

(...) Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.’ (Destacado de la Sala).

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio este que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (…)

. (Destacado de la Sala).

Al aplicar el citado criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, concluye esta Sala que, conforme fue alegado por la empresa aportante y apreciado por el Tribunal a quo, la Presidencia del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por no haber interpretado de manera correcta que las utilidades, así como la partida de bonificaciones no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y, además, se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo.

En consecuencia, debe esta Alzada confirmar la declaratoria de improcedencia efectuada por el Tribunal a quo de la obligación tributaria impuesta a la sociedad mercantil ALP Wood de Venezuela, C.A., por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la Resolución N° 210.100/299 del 30 de agosto de 2001, emanada de la Presidencia del prenombrado Instituto, por concepto de aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y, por tanto, la nulidad de la determinación contenida en dicha resolución en lo atinente a la inclusión de las utilidades y bonificaciones pagadas a los trabajadores en la base imponible de la contribución del dos por cierto (2%) prevista en la aludida norma, por la cantidad de Catorce Millones Trescientos Treinta y Cuatro Mil Ciento Cincuenta y Un Bolívares (Bs. 14.334.151,00) , ahora expresada en Catorce Mil Trescientos Treinta y Cuatro Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 14.334,15). Así se declara.

2.- Multa e intereses moratorios:

Confirmada como ha quedado la declaratoria de la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, debe esta Alzada, a partir de la accesoriedad que enmarca a la multa y los intereses moratorios, confirmar igualmente la improcedencia proferida por el Tribunal de instancia sobre los mismos, con relación a las partidas de utilidades y bonificaciones. Así se declara.

Vistas las consideraciones precedentemente expuestas, esta M.I. encuentra ajustada a derecho la sentencia Nro. 086/2008 de fecha 24 de septiembre de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente. Así se declara.

IV

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- QUE PROCEDE LA CONSULTA de la sentencia Nro. 086/2008 de fecha 24 de septiembre de 2008 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

  1. - CONFIRMA de la decisión objeto de consulta, lo atinente a la declaratoria de nulidad de la determinación contenida en el acto administrativo impugnado, en lo que respecta a la inclusión de las utilidades y bonificaciones pagadas a los trabajadores en la base imponible de la contribución del dos por cierto (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.

  2. - QUEDA FIRME el pronunciamiento proferido por el Tribunal de Instancia en relación a la partida de “asignación de vivienda” por no resultar desfavorable al entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y al no haber sido controvertida por parte de la empresa aportante.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de mayo del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I.Z.

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En siete (07) de mayo del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00571.

La Secretaria,

S.Y.G.

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