Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas eleva consulta de sentencia de fecha 04.03.08, de conformidad con el artículo 70 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela con motivo del recurso interpuesto por la sociedad mercantil Genesis Telecom, C.A., contra el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Mediante Autorización de Investigación Fiscal N° 252.001/132 de fecha 09 de mayo de 2001, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), designó al ciudadano A.P., titular de la cédula de identidad N° 6.682.243, funcionario fiscal adscrito al referido Instituto, a los fines de verificar los aportes por parte de la contribuyente G.T., C.A., correspondientes al período comprendido desde 2do trimestre del año 1999 hasta el 1er trimestre de 2001, ambos inclusive.

En fecha 13 de junio de 2001 se levantó el Acta de Reparo Nro. 030249, en la que se formularon objeciones por los conceptos y montos que se detallan a continuación:

1) Por aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cantidad de Doce Millones Cuatrocientos Veinticuatro Mil Setecientos Cuatro Bolívares (Bs. 12.424.704,00), ahora expresada en Doce Mil Cuatrocientos Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 12.424,70).

2) Sanción de Multa de conformidad con lo establecido en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, en la cantidad de Un Millón Doscientos Cuarenta y Dos Mil Cuatrocientos Setenta Bolívares (Bs. 1.242.470,00), ahora expresada en Un Mil Doscientos Cuarenta y Dos Bolívares con Cuarenta y Siete Céntimos (Bs. 1.242,47).

La sumatoria del aporte en referencia más la sanción de multa alcanzan el monto de Trece Millones Seiscientos Sesenta y Siete Mil Ciento Setenta y Cuatro Bolívares (Bs.13.667.174,00) ahora expresada en Trece Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 13.667, 17).

El 19 de julio de 2002 la Gerencia General de Finanzas del aludido Instituto, dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 563, mediante la cual confirmó el reparo formulado a la contribuyente por concepto de aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y modificó la sanción de multa que se le había aplicado de conformidad con lo establecido en el artículo 97 en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.

En tal sentido, en la mencionada Resolución se determinó a cargo de la empresa aportante la obligación de pagar los conceptos y montos que se detallan a continuación: i) aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cantidad de Doce Millones Cuatrocientos Veinticuatro Mil Setecientos Cuatro Bolívares (Bs. 12.424.704,00), ahora expresada en Doce Mil Cuatrocientos Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 12.424,70); ii) sanción de multa de conformidad con lo establecido en los artículos 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, por la cantidad total de Trece Millones Cuarenta y Cinco Mil Novecientos Treinta y Nueve Bolívares (Bs. 13.045.939,00) ahora expresada en Trece Mil Cuarenta y Cinco Bolívares con Noventa y Tres Céntimos (Bs.13.045,93), para un total de Veinticinco Millones Cuatrocientos Setenta Mil Seiscientos Cuarenta y Tres Bolívares (Bs. 25.470.643,00) ahora expresada en Veinticinco Mil Cuatrocientos Setenta Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 25.470, 64).

En fecha 17 de febrero de 2003 la abogada J.H.M., antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil G.T., C.A., interpuso el recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero Distribuidor de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N°563 del 19 de julio de 2002, en base a los siguientes argumentos:

Alega, que el acto administrativo impugnado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por errónea interpretación de la norma establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE aplicable ratione temporis, toda vez que “la contribución de los patronos del 2% se refiere únicamente al total de los sueldos, salarios y jornales y remuneraciones de cualquier especie, sin incluir el pago por concepto de utilidades”.

En conexión con lo anterior, solicita al Tribunal a quo la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N°563 del 19 de julio de 2002, por violar -a su entender- el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, al pretender el Instituto recurrido “hacer una suerte de combinación entre dos tributos totalmente distintos, los establecidos en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y haberle aplicado a su representada una carga tributaria no establecida en ninguno de los referidos numerales”.

Por último, en cuanto a la sanción de multa aplicada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) a su mandante, invoca la eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, referente al error de hecho y de derecho excusable, así como la atenuante prevista en el artículo 85 numeral 2 del aludido Texto Normativo, consistente en “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”.

II

DEL FALLO OBJETO DE CONSULTA

Mediante sentencia Nro. 023/2008 de fecha 04 de marzo de 2008, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil G.T., C.A., en los siguientes términos:

(…) Visto el acto administrativo recurrido y las argumentaciones en su contra así como las defensas esgrimidas a su favor, la controversia en el presente caso, se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de la partida utilidades en la determinación de la base imponible para el cálculo del 2% exigido en el ordinal 1º (sic) del Artículo 10 de la Ley de ese organismo, y si, en virtud de la omisión de tales ingresos, es procedente la sanción impuesta, por encontrarse los anteriores conceptos incluidos dentro de la expresión ´remuneraciones de cualquier especie´.

GRAVABILIDAD DE LAS UTILIDADES:

La recurrente es del criterio que el INCE incurrió en falso supuesto al considerar gravable con la alícuota del 2% señalada en el ordinal 1º (sic) del Artículo 10 de la Ley del INCE el pago de las utilidades, por considerarlas erróneamente como incluidas en la categoría de sueldoAhora bien, la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:

´El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:

I. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.

II. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

.

Conforme a la norma transcrita, se observa que el legislador en el texto de la Ley del (sic) Ince, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto; por lo que, interpreta el Tribunal que esta contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

En efecto, existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empleado y calculada en aplicación de una alícuota del 1/2%, debiendo ser retenida por el patrono pagador.

Así, la contribución exigible de conformidad con el artículo 10, numeral 1º, ejusdem (sic), tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores; por lo tanto, de acuerdo al planteamiento de esta litis ésta se contrae a dilucidar sí dentro de la expresión ´remuneraciones de cualquier especie´, pueden quedar comprendidas las utilidades anuales pagadas por los patronos a sus trabajadores, a los efectos de la contribución establecida en el mencionado numeral.

Al respecto, del análisis e interpretación del artículo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos. Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.

Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1º del artículo 10 ejusdem (sic), hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión ´remuneraciones de cualquier especie´, debe ser entendida a pagos efectuados por los patronos distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto de la Ley, bien el artículo 10, numeral 1 , o en otro de sus numerales.. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del Ince, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota específica, expresa, distinta a la gravabilidad de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible parta realizar el cálculo de la contribución.

(…Omissis…)

Por lo tanto, en virtud de las razones antes expuestas, este Tribunal considera que las utilidades, objetadas por el INCE, no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos y, mucho menos bajo la frase de ´remuneraciones de cualquier especie´; por cuanto no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del (sic) Ince, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria, mencionado por la impugnante.

En consecuencia, habiendo sido dictado el acto administrativo recurrido con fundamento en una normativa de ilegal ejecución, el mismo debe declararse viciado de nulidad absoluta en los términos descritos en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en lo referente al cálculo del 2% previsto en el ordinal 1º (sic) del Artículo 10 de la Ley del (sic) INCE. Así se declara.

Multa:

La contribuyente fue sancionada por incumplir con las obligaciones señaladas en el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley del (sic) INCE de acuerdo a lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la omisión del pago de aportes para el período gravado, equivalente al 105% del monto del tributo omitido, en Bs. 13.045.939,00; por consiguiente, al haberse declarado la improcedencia del tributo determinado, debe declararse la ilegalidad de la sanción impuesta. Así se decide.

IV

DECISIÓN

En base a las consideraciones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la ciudadana J.E.H.M. (…) procediendo su carácter de Apoderado Judicial de la empresa G.T., C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 563 de fecha 19-07-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) (ahora Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista INCES) por monto total de Bs. 25.470.643,00 (Bs. F 25.470,64) (…).

Conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena al pago del diez por ciento (10%) del tributo controvertido, por concepto de costas procesales. (…)”. (Destacado del fallo).

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala, atendiendo a la prerrogativa prevista a favor de la República en el artículo 70 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, aplicable ratione temporis, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 5.554 Extraordinario de fecha 13 de noviembre de 2001; pronunciarse en consulta sobre la sentencia Nro. 023/2008 de fecha 04 de marzo de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil G.T., C.A.,

A tal efecto, a objeto de verificar la procedencia o no de la consulta, resulta oportuno examinar los requisitos exigidos por el legislador, los cuales quedaron plasmados mediante sentencias No. 00566 dictada por esta Sala en fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales Conaven, S.A. y la Nro. 00812 del 09 de julio de 2008, caso: Banesco Banco Universal, C.A., así como el fallo emanado de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal No. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, caso: Nestlé de Venezuela C.A., decisiones en las cuales se estableció como supuesto de procedencia de la consulta, los siguientes:

1.- Que se trate de sentencias definitivas y de las interlocutorias que causen un gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2.- Que la cuantía de la causa exceda, cuando se trate de personas naturales, de cien unidades tributarias (100 U.T.) y de personas jurídicas, de quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

3.- Que las sentencias definitivas o interlocutorias con fuerza de definitivas, causen un gravamen irreparable a la República.

Respecto al primer supuesto observa la Sala que se encuentra cumplido, toda vez que se trata de una sentencia definitiva que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la empresa recurrente.

En cuanto al segundo de los requisitos enunciados, advierte esta Alzada que también se verifica en el caso de autos, toda vez que el monto de los aportes del 2% y la multa establecidos en el acto administrativo impugnado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), asciende a la cantidad de Veinticinco Millones Cuatrocientos Setenta Mil Seiscientos Cuarenta y Tres Bolívares (Bs. 25.470.643,00), ahora expresada en Veinticinco Mil Cuatrocientos Setenta Bolívares con Sesenta y Cuatro Céntimos (Bs. 25.470, 64), por lo que al confrontarlo con lo establecido en la P.A.N.. 0062 de fecha 22 de enero de 2008, suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial Nro. 38.855 de la misma fecha, mediante la cual se reajustó el valor de la Unidad Tributaria de Treinta y Siete Mil Seiscientos Treinta y Dos Bolívares (Bs. 37.632,00) a Cuarenta y Seis Mil Bolívares (Bs.46.000,00), cantidad aplicable para la fecha en que fue dictada la sentencia apelada, el 04 de marzo de 2008, expresada ahora en Treinta y siete Bolívares con Sesenta y Tres Céntimos (Bs. 37,63), y Cuarenta y Seis Bolívares (Bs. 46,00), respectivamente; se evidencia que la cuantía de la causa alcanza el monto requerido en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001; pues siendo la contribuyente una persona jurídica el recurso de apelación procede, sólo, si la cuantía de la causa excede de las quinientas unidades tributarias (500 U.T.), equivalentes para la precitada fecha a la cantidad de Veintitrés Millones de Bolívares (Bs. 23.000.000,00), actualmente Veintitrés Mil Bolívares (Bs. 23.000,00).

Con relación al último de los supuestos referidos, esto es, que la sentencia definitiva resulte desfavorable para la República, evidencia la Sala que el acto administrativo impugnado por la contribuyente aportante fue emitido por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), cuya ley de creación y organización dispone de manera expresa en su artículo 1° que el mencionado Instituto:

“(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”.

Por consiguiente, al igual que en los casos donde la República sea parte, las sentencias de instancia en que el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) resulte perdidoso, deben ser consultadas por el tribunal superior competente, en el caso concreto, la Sala Político-Administrativa, por ser la Alzada natural del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

En orden a lo anterior, por cuanto la causa objeto de examen reúne los elementos necesarios para que esta Alzada conozca en consulta el fallo de instancia, pasa esta Sala de seguidas a revisar su conformidad a derecho, de acuerdo al referido artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, y a tal efecto observa:

1.- Del Vicio de Falso Supuesto de Derecho:

Alega la apoderada judicial de la sociedad de comercio aportante en el recurso contencioso tributario interpuesto ante el Tribunal a quo, que el acto administrativo impugnado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por errónea interpretación de la norma establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, aplicable ratione temporis, toda vez que “ la contribución de los patronos del 2% se refiere únicamente al total de los sueldos, salarios y jornales y remuneraciones de cualquier especie, sin incluir el pago por concepto de utilidades”.

Al respecto, esta Alzada considera oportuno ratificar una vez más la pacífica jurisprudencia sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, reiterada desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.); Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.); N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.); N° 05211 de fecha 27 de julio de 2005 (caso: Damler Chrysler de Venezuela, L.L.C.); N° 05762 de fecha 28 de septiembre de 2005 (caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.) y N° 01657 del 28 de junio 2006 (caso: Nestlé de Venezuela, S.A.), en las que quedó sentado su criterio en los términos siguientes:

(...) Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.’ (Destacado de la Sala).

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio este que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (…)

. (Destacado de la Sala).

Aplicando el criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, concluye esta Sala que, conforme fue alegado por la empresa aportante y apreciado por el Tribunal a quo, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por no haber interpretado de manera correcta que las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y, además, se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo.

En consecuencia, debe esta Alzada confirmar la declaratoria de ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la sociedad mercantil G.T., C.A., por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N°563 del 19 de julio de 2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del prenombrado Instituto, por concepto de aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y, por tanto, la nulidad de la determinación contenida en dicha resolución por la inclusión de las utilidades pagadas a los trabajadores en la base imponible de la contribución del dos por cierto (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley en referencia, por la cantidad de Doce Millones Cuatrocientos Veinticuatro Mil Setecientos Cuatro Bolívares (Bs. 12.424.704,00), ahora expresada en Doce Mil Cuatrocientos Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 12.424,70). Así se declara.

2. - De la Sanción de Multa:

   Respecto a la sanción de multa aplicada por el citado Instituto a la sociedad mercantil aportante de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 eiusdem, por la cantidad de Trece Millones Cuarenta y Cinco Mil Novecientos Treinta y Nueve Bolívares (Bs. 13.045.939,00), ahora expresada en Trece Mil Cuarenta y Cinco Bolívares con Noventa y Tres Céntimos (Bs.13.045,93), equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la empresa, correspondiente a los aportes del 2% previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE; debe esta Alzada, una vez verificada como ha sido la ilegalidad de la determinación de la obligación tributaria antes referida, y a partir de la accesoriedad que enmarca a dicho concepto, confirma igualmente la nulidad de la misma. Así se declara.

   Vistas las consideraciones precedentemente expuestas, esta M.I. encuentra ajustada a derecho la sentencia Nro. 023/2008 de fecha 04 de marzo de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - Que PROCEDE LA CONSULTA de la decisión de fecha 04 de marzo de 2008 dictada por el Tribunal a quo.

2. - CONFIRMA la decisión objeto de consulta de fecha 04 de marzo de 2008 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa G.T., C.A. contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 563 de fecha 19 de julio de 2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del aludido Instituto; salvo en lo referente a las costas procesales que se imponen en un cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los once (11) días del mes de noviembre del año dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   La Presidenta - Ponente

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En doce (12) de noviembre del año dos mil ocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01428.

   La Secretaria,

   S.Y.G.