Sentencia nº 00178 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 12 de Febrero de 2014

Magistrado Ponente: EMIRO GARCIA ROSAS

Exp. Nº 2012-1574

Mediante oficio Nº 11.067 de fecha 14 de agosto de 2012 -recibido en esta Sala el 1° de noviembre del mismo año- el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente Nº AP41-U-2007-0000301 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 30 de julio de 2012 por el abogado J.B.C. (INPREABOGADO Nº 96.554), actuando como apoderado judicial de la sociedad de comercio ISKIA S.A. [inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 26 de febrero de 1970, bajo el número 33, Tomo 25-A], contra la sentencia Nº 0127/2009 dictada el 12 de noviembre de 2009 que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la mencionada contribuyente el 4 de junio de 2007.

El mencionado recurso fue interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTICE-RC-DF-0848/2006-12 de fecha 27 de abril de 2007, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que impuso a la contribuyente la sanción de multa contenida en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, al constatar en el procedimiento de verificación de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, que las facturas emitidas por la contribuyente durante los períodos comprendidos entre el mes de marzo y el mes de octubre de 2006 “no contienen el domicilio fiscal de la sucursal” -incumplimiento calificado como ilícito formal en el numeral 3 del mencionado artículo-. Sanción calculada en la cantidad de mil doscientas unidades tributarias (1.200 U.T.), equivalentes en moneda actual a cuarenta y cinco mil ciento cincuenta y ocho bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 45.158,40).

Por auto del 2 de agosto de 2012 la referida apelación se oyó en ambos efectos, ordenándose la remisión del expediente a este M.T..

En fecha 6 de noviembre de 2012 se dio cuenta en Sala. Asimismo, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

Mediante escrito del 20 de noviembre de 2012 fundamentaron la apelación la abogada I.R.G. (INPREABOGADO N° 130.593) y el abogado J.B.C., ya identificado, actuando como apoderados judiciales de la contribuyente.

El 11 de diciembre de 2012 contestó la apelación la abogada I.J.G.G. (INPREABOGADO N° 47.673), actuando como sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional.

En fecha 12 de diciembre de 2012 se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación; en consecuencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la presente causa entró en estado de sentencia.

El 14 de enero de 2013 se incorporó a esta Sala el Magistrado Suplente E.R.G..

Mediante diligencia de fecha 4 de abril de 2013 la abogada I.R.G., previamente identificada, actuando como apoderada judicial de la contribuyente, solicitó se dictase sentencia.

En fecha 8 de mayo de 2013 fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; la Magistrada Trina Omaira Zurita, la Magistrada Suplente M.M.T., y el Magistrado Suplente E.R.G.. Se ordena la continuación de la presente causa.

En fecha 14 de enero de 2014, reunidos los Magistrados y Magistradas de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se deja constancia de la incorporación de la Tercera Suplente Magistrada M.C.A.V., a fin de suplir temporalmente la falta absoluta de la Magistrada Trina Omaira Zurita hasta que la Asamblea Nacional proceda a la designación definitiva del Magistrado (a) Titular, según lo dispuesto en los artículos 47 y 48 de la Ley que rige las funciones de este Alto Tribunal. La Sala quedará integrada de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Magistrada Suplente, M.M.T.; Magistrado Suplente E.R.G. y Magistrada Suplente M.C.A.V..

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones.

I ANTECEDENTES Mediante Resolución de Imposición de Sanción N° GRTICE-RC-DF-0848/2006-12 de fecha 27 de abril de 2007, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, impuso a la contribuyente sanción de multa, tal como se muestra en el siguiente resumen:

(…)

PERÍODOS DE IMPOSICIÓN	INCUMPLIMIENTO RES.320 ARTÍCULO 2 LITERAL	CANTIDAD DE DOCUMENTOS	SANCIÓN EN UNIDADES TRIBUTARIAS (U.T.)
Marzo 2006	j)	150	150
Abril 2006	j)	150	150
Mayo 2006	j)	150	150
Junio 2006	j)	150	150
Julio 2006	j)	150	150
Agosto 2006	j)	150	150
Septiembre 2006	j)	150	150
Octubre 2006	j)	150	150
TOTAL			1.200

(…)

.

En fecha 4 de junio de 2007 los apoderados judiciales de la contribuyente interpusieron recurso contencioso tributario contra la mencionada resolución, alegando lo siguiente:

Falso supuesto de derecho

Que el acto administrativo impugnado “se encuentra totalmente viciado de nulidad, por ilegalidad, al omitir para el caso concreto el artículo 99 del Código Penal, el cual regula la institución jurídica del delito continuado, dada la evidente unidad de propósito que orientó el accionar de nuestra representada en la realización de la conducta considerada ilícita por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), específicamente en lo relativo a la comisión del ilícito tributario tipificado en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario”.

Reedición del acto

Que “…ya existe un criterio jurisdiccional que anula toda actividad tributaria que aplique de manera errónea las infracciones continuadas, toda vez que las mismas no son aplicables al caso concreto”.

Que “la decisión del 27 de febrero de 2007 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, obligaba a la Administración Tributaria a abstenerse de dictar cualquier decisión en contra de [su representada], bajo los mismos términos de la decisión declarada judicialmente nula”. (Interpolado de la Sala).

II

DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia N° 0127/2009 dictada el 12 de noviembre de 2009, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio ISKIA S.A., en los términos siguientes:

(…) considera este Tribunal que no es posible aplicar los principios y normas del derecho penal, para sancionar el incumplimiento de un mismo deber formal, en este caso, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por cuanto el mandato para recurrir a los principios y normas del derecho penal, establecido en el artículo 79, del vigente Código Orgánico Tributario, solamente sería posible si en el mismo hubiese ausencia de normativa específica o sí no se hubiese incorporado, en este caso, la normativa contenida en el señalado artículo 101.

En virtud de lo expuesto el Tribunal considera improcedente la alegación de la nulidad del acto administrativo impugnado por el hecho de no aplicarse el artículo 99 del Código Penal, planteada por la contribuyente recurrente. Así se declara.

En cuanto a la otra alegación planteada por la contribuyente consistente en la nulidad del acto impugnado por la existencia de una reedición de dicho acto, el Tribunal comparte en todo su contexto lo expuesto por la representante de la República, al refutar esta alegación en su escrito del acto de informes, cuando señala:

‘La reedición de los actos administrativos se presenta cuando se dicta un acto cuyos elementos esenciales son similares a los de otro anteriormente dictado, que puede suponerse que la intención de su autor fue reafirmar el contenido del primero en su afán de evadir su control jurisdiccional. Así pues, para que se materialice tal situación es necesario que los actos involucrados hayan sido dictados por la misma autoridad, dentro de un mismo procedimiento y con idéntico o muy similar contenido y finalidad. (Negrillas en la transcripción.)

‘…sí bien es cierto que el acto administrativo impugnado, sigue el mismo criterio en relación con la figura del delito continuado, también lo es el hecho de que no se refiere al mismo procedimiento, toda vez que, en el presente caso se aplicó la sanción a infracciones cometidas por la recurrente durante los periodos comprendidos entre los meses de marzo y octubre de 2006, ambos inclusive, mientras que, las sanciones aplicadas en casos anteriores a la misma recurrente correspondieron a períodos correspondientes a los años 2004 y 2005, lo que demuestra que no se cumplen, en el caso bajo estudio, los requisitos necesarios para considerar que se ha producido la reedición del acto administrativo …’

En consecuencia, el Tribunal considera improcedente esta alegación. Así se declara.

En virtud de lo expuesto, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, considera que las multas impuestas ‘por emitir facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios’, en los períodos impositivos marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre 2006, incumpliendo con el requisito previsto en el artículo 1, letra ‘j’, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, están apegadas a la legalidad; en consecuencia, las considera procedentes. Así se declara.

(…) En razón de lo expuesto y en virtud del análisis efectuado precedentemente, las multas deben ser impuestas, así: marzo 2006, por la cantidad de ciento cincuenta (150) unidades tributarias: abril, mayo, junio, julio agosto, septiembre y octubre 2006, setenta y cinco (75) unidades tributarias en cada uno de esos periodos de imposición. Así se declara.

(…) declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto (…)

.

III

APELACIÓN En fecha 20 de noviembre de 2012 la representación judicial de la contribuyente fundamentó la apelación, con base en lo siguiente:

1. Falta de aplicación del artículo 99 del Código Penal y violación de los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, al aplicar al presente caso un criterio que no se encontraba vigente, para la fecha de la comisión de los ilícitos fiscales sancionados y para el momento de la interposición del recurso contencioso tributario.

2. Vicio de inmotivación porque de la sentencia apelada “no se desprende el razonamiento lógico y jurídico seguido por el sentenciador para desestimar el alegato de [su representada] respecto de la reedición del acto administrativo en que incurre la Resolución de Imposición de Sanción identificada con la nomenclatura GRTICE-RC-DF-0848/2006-12 del 27 de abril de 2007 (…)”. (Agregado de la Sala).

3. Vicio de falta de aplicación de los artículos 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en razón de que -contrariamente a lo decidido por la recurrida- el criterio vigente para la fecha de la comisión de los ilícitos formales relacionados con la emisión de facturas por parte de su representada, era considerar esa conducta como un delito continuado.

   Que para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, “el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de esa Circunscripción Judicial ya había dictado la sentencia número 38 del 27 de febrero de 2007, mediante la cual había anulado las resoluciones de imposición… dirigidas a nuestra representada, por motivos similares a los del acto administrativo recurrido…objeto de la presente Apelación”. Por lo tanto, la resolución impugnada incurrió en el vicio “de reedición del acto administrativo… como una especial modalidad del vicio en la finalidad o desviación de poder”.

   IV

   CONTESTACIÓN Mediante escrito de fecha 11 de diciembre de 2012 la abogada I.J.G.G., ya identificada, actuando como apoderada judicial del Fisco Nacional, dio contestación a los fundamentos de la apelación, alegando lo siguiente:

1. En cuanto a la presunta violación a los principios de seguridad jurídica, confianza legítima e irretroactividad de la ley, por no aplicar el tribunal a quo -al presente caso- el artículo 99 del Código Penal y el criterio -ya superado- contenido en la sentencia de esta Sala en el caso Acumuladores Titán C.A., adujo la representación fiscal que, tanto la Administración Tributaria como el juzgador de instancia “aplicaron la ley que estaba vigente para el momento en que se cometieron las infracciones”.

2. Referente al “vicio de inmotivación que supuestamente afectaría la sentencia apelada” alega que del texto del fallo que decidió sobre el punto de la reedición del acto administrativo, “se extraen con suficiente claridad las razones que sustentan la confirmación de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria”.

3. En lo atinente a la falta de aplicación de los artículos 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, “considera que tampoco se ha configurado… toda vez que el sentenciador estimó que no se había producido la aludida desviación de poder en la actuación de la Administración Tributaria, pues ésta había aplicado al supuesto de hecho analizado la consecuencia jurídica establecida en el ordenamiento jurídico vigente, a saber, la sanción prevista en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, que no se trataba de la reedición de un acto administrativo anteriormente emitido, porque se estaba en presencia de la comisión de infracciones en distintos períodos fiscales, que además derivaban de dos procedimientos diferentes”.

   Solicita se declare sin lugar la apelación, y para el supuesto contrario, que esa representación niega, “se exima de condenatoria en costas a la República”.

   V

   MOTIVACIÓN En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado, así como de los alegatos formulados en su contra por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil ISKIA S.A. y la contestación del Fisco Nacional, corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la mencionada empresa contra la sentencia Nº 0127/2009 dictada el 12 de noviembre de 2009 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la referida contribuyente.

   Al respecto, observa esta Sala que la controversia planteada en el caso de autos se circunscribe a decidir sobre los vicios siguientes: 1) Falta de aplicación del artículo 99 del Código Penal y violación de los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, al aplicar al presente caso un criterio que no se encontraba vigente, para la fecha de la comisión de los ilícitos fiscales sancionados y para el momento de la interposición del recurso contencioso tributario. 2) Inmotivación de la sentencia apelada. 3) Falta de aplicación de los artículos 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Previamente debe este M.T. declarar firme por no haber sido objeto de controversia, la sanción impuesta a la contribuyente por la omisión de la indicación del “domicilio fiscal de la sucursal” en las facturas emitidas durante los períodos comprendidos entre el mes de marzo y el mes de octubre de 2006, incumplimiento calificado como ilícito formal en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Precisado lo anterior, pasa la Sala a decidir los vicios alegados resolviendo preliminarmente el de inmotivación de la sentencia, ya que, de verificarse, sería suficiente para anular el fallo. Al respecto observa:

   Los apoderados judiciales de la contribuyente alegan que de la sentencia apelada “no se desprende el razonamiento lógico y jurídico seguido por el sentenciador para desestimar el alegato de [su representada] respecto de la reedición del acto administrativo en que incurre la Resolución de Imposición de Sanción identificada con la nomenclatura GRTICE-RC-DF-0848/2006-12 del 27 de abril de 2007 (…)”. (Agregado de la Sala).

   En relación con la argüida reedición del acto administrativo impugnado, el tribunal a quo compartió “en todo su contexto lo expuesto por la representante de la República, al refutar esta alegación en su escrito del acto de informes”. Al respecto, en el mencionado escrito la representación fiscal expuso: “…si bien es cierto que el acto administrativo impugnado sigue el mismo criterio en relación con la figura del delito continuado, también lo es el hecho de que no se refiere al mismo procedimiento, toda vez que, en el presente caso se aplicó la sanción a infracciones cometidas por la recurrente durante los periodos comprendidos entre los meses de marzo y octubre de 2006, ambos inclusive, mientras que, las sanciones aplicadas en casos anteriores a la misma recurrente correspondieron a períodos correspondientes a los años 2004 y 2005, lo que demuestra que no se cumplen, en el caso bajo estudio, los requisitos necesarios para considerar que se ha producido la reedición del acto administrativo …”.

   Observa la Sala que el tribunal de instancia declaró improcedente la denuncia de la contribuyente, porque concluyó que el acto administrativo que sancionó los incumplimientos referidos a los períodos comprendidos entre los meses de marzo y octubre de 2006 -impugnado en esta causa-, es independiente de cualquier otro acto administrativo sancionatorio de los períodos correspondientes a los años 2004 y 2005. Por lo tanto, no se configuró -en este caso- la reedición del acto administrativo.

   Al verificarse con claridad la motivación de la sentencia apelada -sobre este punto-, se desestima el alegato de la contribuyente. Así se decide.

   Los apoderados judiciales de la contribuyente alegan la falta de aplicación del artículo 99 del Código Penal, la violación de los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, y la falta de aplicación de los artículos 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Precisado lo anterior, pasa este M.T. a decidir si es aplicable al caso de autos la figura del delito continuado, en caso contrario, quedarán desestimadas las denuncias invocadas.

   En cuanto a la sanción impuesta, se estima pertinente observar el contenido del artículo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del siguiente tenor:

   Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   …omissis…

   3.- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias. (…).

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso. (…)

   . (Resaltado de esta Sala).

   De la norma transcrita observa este M.T. que la conducta descrita por el ilícito formal se refiere a la emisión de “facturas y otros documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos” en la normativa aplicable (literal “j” del artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999).

   Bajo este contexto, se observa lo siguiente:

   En la verificación fiscal practicada a la contribuyente, la Administración Tributaria detectó que en cada uno de los períodos de imposición del impuesto al valor agregado, comprendidos entre el mes de marzo hasta el mes de octubre de 2006, ambos inclusive, se constató que las facturas expedidas por la sociedad mercantil ISKIA S.A. no contienen el “domicilio fiscal de la sucursal”, lo cual -según la Administración Tributaria- califica como ilícito formal previsto en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, sancionado conforme a la norma establecida en el segundo aparte del aludido artículo.

   Al respecto, la Sala pasa a analizar lo dispuesto en los artículos 79 del Código Orgánico Tributario vigente y 99 del Código Penal, los cuales son del siguiente tenor:

   Código Orgánico Tributario de 2001:

   Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario

   .

   Código Penal:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

   . (Destacado de la Sala).

   En tal sentido, este Alto Tribunal transcribe parcialmente la sentencia Nº 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia C.A. (FANALPADE Valencia C.A.), que resulta aplicable al caso de autos, la cual dispuso:

   (…)

   En virtud de lo anteriormente expuesto, este M.T. reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.

   Esta decisión consideró improcedente la aplicabilidad del Código Penal, en virtud de que la ley especial es suficientemente clara, solución que pasa a analizar la Sala para verificar su posible aplicación al presente caso.

   (…)

   Acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se a.e.e.f.d.1. de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3 eiusdem. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, conforme a la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.

   Respecto a la vigencia de las leyes, el artículo 1º del Código Civil dispone que comienza desde su publicación en la Gaceta Oficial o desde que la propia Ley lo determine cuando establece un lapso para la vacatio legis. Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.

   (…)

   Aplicando el criterio de la Sala Constitucional al presente caso, estima este Alto Tribunal que las circunstancias fácticas y jurídicas que aquí se analizan dan lugar a la aplicación de los requerimientos previstos en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario (publicado en Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001).

   Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008

   .

   Aplicando la jurisprudencia citada al caso de autos, la Sala observa que, aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que sí se encuentra sujeta a dicha normativa. En consecuencia, se subsumen los referidos ilícitos en esa disposición, y por lo tanto, debe imponerse la multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió facturas de ventas “con prescindencia parcial de los requisitos y características exigidas por las normas tributarias”, durante los períodos fiscales comprendidos desde el mes de marzo hasta el mes de octubre de 2006, ambos inclusive, todos ulteriores a la entrada en vigor de la Ley aplicable.

   Reitera este Alto Tribunal que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa [Vid. sentencia de esta Sala N° 1.187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia C.A. (FANALPADE Valencia C.A.)]. En consecuencia, quedan desestimados los vicios denunciados por la representación judicial de la contribuyente. Así se decide.

   Punto a decidir en consulta

   Corresponde a esta Sala, atendiendo a la prerrogativa prevista a favor de la República en el artículo 72 del Decreto N° 6.266 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial N° 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, pronunciarse en consulta sobre la sentencia N° 0127/2009 de fecha 12 de noviembre de 2009, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que, aunque declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil ISKIA S.A., modificó el quantum de la sanción.

   Las previsiones generales establecidas en el Código Orgánico Tributario de 2001 son aplicables a la presente controversia, por lo que debe atenderse al contenido del artículo 278 eiusdem, que contempla el principio de apelabilidad de las sentencias que se dicten en materia tributaria, así como el tipo de decisiones recurribles, el tiempo en que puede hacerse valer dicha impugnación y, en su aparte único, los casos en que procede el recurso de apelación.

   En efecto, los supuestos de procedencia de la consulta en materia tributaria se ajustan a los principios y normas que rigen la apelabilidad de las sentencias previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Dichos condicionantes han sido establecidos por la jurisprudencia de esta Sala (vid. sentencia N° 00566 dictada en fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales CONAVEN, S.A., ratificada en el fallo N° 00812 del 9 de julio de 2008, caso: Banesco Banco Universal, C.A.), en los términos siguientes:

1. - Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2. - Que la cuantía de la causa exceda, cuando se trate de personas naturales, de cien unidades tributarias (100 U.T.) y de personas jurídicas, de quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

3. - Que la sentencia definitiva o interlocutoria que cause gravamen irreparable resulte contraria a las pretensiones de la República.

   Respecto a estos requisitos, advierte esta Sala el cumplimiento de las condiciones de procedencia de dicha consulta en los términos siguientes: 1) se trata de una sentencia definitiva; 2) la cuantía del recurso contencioso tributario asciende al equivalente a 1.200 U.T., las cuales exceden sobradamente las 500 U.T. exigidas -en el caso de la personas jurídicas- como elemento cuantitativo para la fecha en que el tribunal de la causa dictó su fallo (12 de noviembre de 2009); y 3) con relación al último de los supuestos mencionados, constata la Sala que el pronunciamiento del tribunal a quo que declaró procedente la aplicación de la concurrencia a las sanciones impuestas a la contribuyente, es desfavorable para la República.

   En tal sentido, cabe destacar que el tribunal a quo determinó que “las multas deben ser impuestas, así: marzo 2006, por la cantidad de ciento cincuenta (150) unidades tributarias: abril, mayo, junio, julio agosto, septiembre y octubre 2006, setenta y cinco (75) unidades tributaras en cada uno de esos periodos de imposición”, pronunciamiento que no fue apelado por el Fisco Nacional.

   En efecto, esta Sala advierte que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al momento de calcular las sanciones de multa contempladas en el numeral 3 del artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario, por cuanto si bien es cierto la norma consagra un método sancionatorio acumulativo para este tipo de infracciones, es menester aplicar sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el artículo 81 eiusdem que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, que en este caso es el incumplimiento sancionado por período mensual en la cantidad de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para lo cual deberá tomarse el primer mes de incumplimiento como la más grave (marzo de 2006), con la consecuente disminución de las restantes sanciones en su valor medio. (Vid. sentencia N° 01017 del 27 de julio de 2011, caso: S.T. SUPER TELAS C.A.).

   En consecuencia este M.T., conociendo en consulta, encuentra ajustado a derecho el pronunciamiento del tribunal a quo que anuló de la resolución recurrida lo atinente al monto de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria por mil doscientas unidades tributarias (1.200 U.T.), y ordenó emitir nuevas Planillas de Liquidación, aplicando las reglas de concurrencia en la forma ya analizada. Así se establece.

   Con fundamento en las consideraciones antes referidas, esta Sala declara sin lugar la apelación ejercida por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil ISKIA S.A. contra la sentencia N° 0127/2009, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 12 de noviembre de 2009, la cual se confirma, salvo la declaratoria sin lugar del recurso contencioso tributario, que este fallo declara parcialmente con lugar. Así se establece.

   VI

   DECISIÓN

   En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la sociedad de comercio ISKIA S.A., contra la sentencia Nº 0127/2009 del 12 de noviembre de 2009, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRMA, en los términos expuestos.

2. - PROCEDE LA CONSULTA de la referida sentencia. En consecuencia, se confirma la aplicación de las reglas de concurrencia previstas en el artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario.

3. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTICE-RC-DF-0848/2006-12 de fecha 27 de abril de 2007, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

   Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, conforme al criterio expuesto en el presente fallo.

   Publíquese, regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los once (11) días del mes de febrero del año dos mil catorce (2014). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

   El Presidente - Ponente E.G.R.
   		La Vicepresidenta E.M.O.
   La Magistrada MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA
   		El Magistrado E.R.G.
   La Magistrada M.C.A.V.
   	La Secretaria, S.Y.G.
   	En doce (12) de febrero del año dos mil catorce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00178.
   	La Secretaria, S.Y.G.