Sentencia nº 01488 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 8 de Junio de 2006

El 9 de diciembre de 1999, arribó al Puerto de La Guaira, Estado Vargas, a bordo del Buque “Caribe III”, proveniente del Puerto de Everglades, Estados Unidos de América, un container de 40´ siglas SCZA145657-423156, contentivo de 854 neumáticos para automóviles de pasajeros, con un valor según Factura Comercial Nº 99110309 del 30 de noviembre de 1999, emitida por el proveedor Tire Group Internacional, Inc., por US$ 19.122,00, producto de la importación efectuada por la sociedad mercantil R.D. deC., C.A. (RODICA), amparada por el Conocimiento de Embarque Nº FLAG004, declaradas ante la Aduana en el Manifiesto de Importación Formas “A” y “B” Nos. 20873563 y 21244327, respectivamente, por un monto de doce millones doscientos sesenta y seis mil setecientos sesenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 12.266.763,00), bajo el código arancelario 4011.10.00 y tarifa arancelaria del 15% ad valorem.

El 30 de diciembre de 1999, concluyó el procedimiento de reconocimiento que fuere efectuado por el funcionario A.F., adscrito a la División de Operaciones de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, “resultando conforme a lo declarado en peso, valor, ubicación arancelaria y régimen legal”.

El 6 de enero 2000, la contribuyente pagó los tributos causados, mediante Formulario de Determinación de Derechos de Importación e Impuesto al Valor Agregado Forma “C” Nº H-97-4736026, por la cantidad de dos millones ciento once mil novecientos siete bolívares sin céntimos (Bs. 2.111.907,00). En la misma fecha, la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira bajo el No. 0974736026, estampó el sello de “ENTREGUESE” en el referido formulario.

Posteriormente, mediante Acta Fiscal de fecha 24 de enero de 2000, efectivos adscritos al Destacamento 58 de la Guardia Nacional, en el momento en que la contribuyente procedía a retirar de la zona primaria de la aduana la mercancía, objetaron el reconocimiento realizado por el funcionario reconocedor, concretamente respecto a la base imponible. En razón de lo anterior, en fecha 28 de enero de 2000, remitieron a la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT expediente administrativo signado con el No. EA-RN-CR5-D58-00-005. Tal Acta Fiscal señaló lo siguiente:

..Encontrándonos en la Av. Soublette de Maiquetía, procedimos a la retención de Un (01) contenedor de 40 pies, Siglas SCZU-145657-4 (sic), contentivo de Neumáticos para automóviles de pasajeros, con un peso de 13.835,00 Kgs. y un valor de DOCE MILLONES DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS SESENTA Y TRES BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 12.266.763,00). Según lo escrito y especificado en el conocimiento de embarque y manifiesto de importación de declaración forma C No. 4736026, Forma B No. 21244327, factura comercial No. 99110309 de fecha 30-11-99. Dicha mercancía viene consignada a la Empresa R.D.D.C. C.A., al solicitar y analizar la documentación se pudo determinar que el valor declarado no corresponde al valor en aduanas de las mercancías, incurriendo en lo establecido en el artículo 120 literal b de la Ley Orgánica de Aduanas, y el incumplimiento de la Circular No. GA/200/97/I-029 de fecha 15 de Septiembre de 1993, emitido por el SENIAT, pero se evidencia de acuerdo al análisis documental y en otra importación con el correlativo No. 140799-47783 perteneciente a la empresa CENTROCAUCHO RUSSO C.A., precios muy por debajo a los del mercado nacional respecto a este tipo de mercancía. Así hago el (sic) conocimiento que la mercancía antes mencionada se encuentra en el patio de confrontación que está ubicado a la salida del Puerto del litoral Central (sic), mencionada mercancía está a la orden de la Administración de la Aduana Marítima de la Guaira…

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El día 16 de marzo de 2000, el funcionario J.G.A.G., Fiscal Nacional de Hacienda-Reconocedor adscrito a la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, levantó un Informe Técnico, en el cual determinó lo siguiente:

…Realizado el Nuevo Reconocimiento de conformidad con lo previsto en los artículos (sic) 54 de la Ley Orgánica de Aduanas en concordancia con el artículo 171 del Reglamento (…). Vista y analizada la Circular de Precios Referenciales para Rines (Ruedas) y Cauchos (Neumáticos) No. GA-200/97/I-029 emitida por la Gerencia de Aduanas-SENIAT-Nivel Normativo, se determinó que los precios FOB declarados por el importador ante esa oficina aduanera son inferiores a los precios FOB referenciales establecidos en la misma. De inmediato procedí a solicitar a su Agente de Aduanas Servicios Expoarma, C.A., información técnica o documental complementaria que respalde la presente declaración de aduanas y me consignaron una certificación de precios de la factura No. 99110309 con términos de $ 5.000,00 de depósito y el balance de $14.122,00 USD dólares americanos, a 30 días de la fecha del B/L donde manifiestan que los precios son reales y verdaderos, ofrecidos por Tire Group Internacional INC, a su cliente Rodica…Una vez hechas las investigaciones de rigor y examinados los antecedentes de precios que posee esta Gerencia de Aduanas y narrados todos los hechos anteriores, se procede a practicar el presente ajuste o rectificación de la base imponible declarada para los modelos y marcas de cauchos (neumáticos) que se detallan a continuación: 1.40 cauchos, marca Uniroyal Tiger Paw, característica: P185/65R14, no figuran en la circular. 2.25 cauchos, marca Uniroyal Tiger Paw, Características: P225/75R15, no figuran en la Circular. 3.764 cauchos marca Uniroyal Tiger Paw, características: P235/75R15 Laredo. Precio Unitario Según Circular: 50,00 US$ dólares americanos…764 cauchos x 50,00 US$ = US$ 38.200,00 Valor FOB Ajustado. Menos 764 cauchos x 19,00 US$ = 14.516,00 Valor FOB Declarado. Ajuste a practicar Valor FOB = US$ 23.684,00. Multiplicado por tipo de cambio nominal = 641,50. Ajuste a practicar Valor FOB = Bs. 15.193.286,00…En el caso que nos ocupa se aplicará la multa contemplada en el Artículo 120 Literal ´B` de la Ley Orgánica de Aduanas…se recomienda a esta Gerencia de Aduanas la imposición de la sanción prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario…

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Con base en lo anterior, el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira adscrito al SENIAT, dictó en fecha 22 de marzo de 2000, la Decisión Administrativa No. APLG/AAJ/-106-00 y la Resolución de Multa No. APLG/AAJ/-089-00, por medio de las cuales impuso a cargo de la contribuyente las multas previstas en los artículos 120, literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y se ordenó la emisión de las planillas de liquidación respectivas.

El día 5 de abril de 2000, la contribuyente, a través de su agente aduanal Servicios Expoarma, C.A., consignó ante la División de Recaudación de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, “contrato de fianza para recurrir” No. F-2172001, otorgada por Hispana de Seguros, autenticada en la Notaría Pública Primera de Puerto La Cruz, Municipio Sotillo del Estado Anzoátegui, en fecha 3 de abril de 2000, bajo el No. 37, Tomo 38 de los Libros de Autenticaciones llevados por dicha Notaría, por un monto de Bs. 13.396.946,17, “a los fines (sic) garantizar los montos inherentes a Derechos Diferenciales y Multas aplicadas”.

Luego, en fecha 2 de mayo de 2000, la representación judicial de la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual mediante auto de fecha 3 del citado mes y año ejerciendo funciones de distribución, lo remitió al Juzgado Superior Noveno de la misma Circunscripción Judicial.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, dictó la sentencia Nº 039/2003 de fecha 12 de febrero de 2003, en la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente R.D. deC., C.A. (RODICA), en atención a lo siguiente:

...El primer alegato de la recurrente se refiere fundamentalmente a la violación del debido proceso pautado en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su Artículo 19, ordinal cuarto, por cuanto se obvió la Resolución de Multa y no se formuló Acto de nuevo Reconocimiento (…).

A este respecto la representación fiscal arguye que mediante memorando APLG/DO/2000/0111 de fecha 09-02-00, el Gerente de la Aduana de la (sic) Guaira ordenó la realización de ese nuevo reconocimiento conforme a lo pautado en el Artículo 49 de la Ley Orgánica de Aduanas y el Artículo 171 del Reglamento de dicha Ley, por lo que este sentenciador procedió a verificar la existencia en autos de dicha orden, la cual se encuentra en el folio sesenta y siete del expediente y que señala textualmente lo siguiente:

(…)

De autos también se desprende que el Funcionario Reconocedor J.G.A.G., remitió el ´Informe Técnico-Nuevo Reconocimiento` al Jefe de la División de Operaciones, mediante la cual estima que se debe hacer el ajuste correspondiente de los precios declarados ante la Aduana, de acuerdo a las consideraciones que desarrolla en la comunicación APLG/DO/16-03-2000 de fecha 16 de marzo de 2000.

Verificada la existencia del nuevo reconocimiento, este Tribunal observa que la presunta violación del debido proceso no es tal y como la desarrolla la recurrente, debiendo acoger este Tribunal el criterio de la Administración Tributaria quien actuó conforme a la Ley. Así se declara.

Por otra parte la recurrente denuncia que el reconocimiento de la mercancía se basó en elucubraciones, puesto que en ningún momento se realiza análisis alguno sobre las consideraciones de libre mercado, y por otra parte la Administración Tributaria sostiene que el reconocimiento se basa en la circular Nº GA/200/97/I-029 de fecha 15 de septiembre de 1997, emanada de la Gerencia de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

Este Tribunal observa que conforme al Código Orgánico (sic) aplicable (1994) en su Artículo 3 se establece que las órdenes e instrucciones internas impartidas por los órganos administrativos a sus subordinados jerárquicos no son de obligatoria observancia para los contribuyentes y los responsables, por lo tanto ellos no están obligados en virtud de la mencionada circular que contiene precios referenciales de aplicarla al momento en que presentó su declaración de aduanas, al contrario (sic) como piensa la representación fiscal, estas circulares o instructivos si bien no afectan la esfera jurídico subjetiva de los particulares al momento en que son emitidas, en un segundo plano, es decir, al momento en que es aplicada para el reconocimiento puede desencadenar en la violación de derechos subjetivos, puesto que el particular desconoce tal instrucción al no ser un acto revestido de publicidad, como aquellas instrucciones u órdenes que cumplen con la publicación en Gaceta Oficial, por lo tanto, este Tribunal no desconoce que el valor de la mercancía importada sea superior en el mercando común, pero tampoco desconoce que ese sea el verdadero precio pagado, la recurrente presentó suficientes documentos para probarlo, y por otro lado la Administración aplicó un instructivo que debió cumplir por órdenes superiores, por lo tanto este Tribunal considera que el ajuste de los precios y sólo el ajuste realizado por el funcionario reconocedor está conforme a derecho, por lo que pasa este tribunal a analizar la procedencia de las sanciones aplicadas.

Lo anterior conlleva a que todo aquel importador que desconozca tal circular, al momento de declarar su mercancía, sea objeto de reparo y por consiguiente a criterio de la Administración infractor de la normativa aduanera, aplicándole la multa prevista en el Artículo 120 literal ´b` de la Ley Orgánica de Aduanas y la multa según el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario.

(…) De lo anterior resulta, que el debate procesal se circunscribe al procedimiento utilizado por el funcionario reconocedor para establecer que el precio de la mercancía, el cual a su criterio es superior al declarado, tal como ya se ha señalado dicho precio está contenido en una circular que no es de obligatoria aplicación a los importadores o administrados, toda vez que el nombrado Artículo 3 del Código Orgánico Tributario así lo plantea, de esta forma, la recurrente probó fehacientemente que realizó el pago de (sic) conforme a la factura, por lo tanto no podía esperarse otra conducta, ya que si declaraba un precio superior, en principio manifestaría algo que documentalmente es falso y por otro lado corre con el riesgo de ser sancionado (…).

Lo cual quiere decir, que el importador se encuentra obligado a declarar el precio que verdaderamente pagó por la mercancía, ni un monto mayor, ni un monto menor, esto expresado en otros términos se traduce en que cuando esto sucede en la Aduana el reconocedor debe realizar el ajuste conforme a las circulares e instrucciones recibidas, pero como se trata de una corrección que nace de la apreciación de la Administración, no debería sancionarlo por declarar el precio que realmente pagó, tal es el caso de los descuentos que pudiera realizar el vendedor por pronto pago, por volumen, por liquidación, por realización del inventario, etc., no puede ni debiera un importador cuando compra en esas condiciones declarar un precio distinto al pagado.

Además, se puede verificar que parte de la mercancía no fue debidamente ajustada, por carecer el funcionario reconocedor de una referencia al no figurar esa mercancía en la circular, si consideraba que los cauchos estaban subfacturados, ¿Cuál es la razón por la cual no se hicieron las investigaciones para constatar el precio de mercado normal?, este hecho hace pensar que tal mercancía sí se encuentra acorde con el valor normal del mercado o que el funcionario actuante no pudo probar que tales cauchos se encuentran declarados por debajo del precio del mercado. Llama también la atención que el precio referencial es de la República de Colombia, siendo los cauchos provenientes de los Estados Unidos de Norteamérica, por lo que se evidencia la aplicación de un método no del todo confiable por parte de las autoridades aduaneras, sin embargo, la recurrente no atacó el método utilizado por el reconocedor, sino que señaló que fue hecho en base a elucubraciones, tampoco presentó un listado referencial o expertos que pudo traer a los autos para establecer el precio en aduanas de la mercancía, por ello se mantiene el valor del reconocimiento al no ser desvirtuado. Así se declara.

Por lo tanto, al considerar la Administración que parte de esa mercancía sí estaba dentro de los parámetros comerciales y otra no, en base a un instructivo de obligatorio cumplimiento por parte de la Administración, y por haber un ajuste en el precio según el valor en aduanas que fue como consecuencia de esa orden contenida en una circular, considera prudente este Tribunal estimar que el tipo delictual de la norma de la primera parte del literal ´b` del Artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas no es aplicable al presente caso toda vez que la declaración se hizo conforme a las facturas que fue el precio que la recurrente comprobó pagar y que por lo tanto los hechos no encajan perfectamente en el supuesto normativo al verse obligado el importador a declarar el precio de la factura y no otro conforme a la legislación aduanera, por lo que este Artículo es aplicable sólo a los casos en que verdaderamente se compruebe la subfacturación y no cuando la Administración se vea obligada a través de circulares a realizar ajustes en los precios declarados por los importadores, por cuanto no es imputable al importador que haya adquirido una mercancía por debajo del precio del valor en aduans (sic) y se le exija el pago de derechos por un monto superior a consideración de la Administración.

Por otra parte no es aplicable el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, toda vez que para que esta norma opere debe el importador por acción u omisión causar un (sic) disminución ilegítima de ingresos tributarios, y esto no ha ocurrido, como hemos narrado la recurrente actuó conforme a la normativa aduanera al declarar lo que había pagado por la mercancía estando su conducta ajustada a derecho, y siendo positiva su actuación no es un infractor por omisión, por lo tanto al aplicársele un ajuste por orden de una circular, no es imputable a ella y al no encajar los hechos en el tipo delictual de la norma no puede generarle consecuencias jurídicas conforme a ella, por lo que este Tribunal considera que no hay contravención en el presente caso. Así se declara.

(…) En el caso de Aduanas, específicamente con el Impuesto al Valor Agregado, no existe una autoliquidación, quien estima el valor en aduanas es el funcionario reconocedor en un acto único, que consiste en la presentación de documentos indicativos de los precios y quien liquida es el funcionario y no el contribuyente, por ello el margen para la conducta antijurídica en el caso de la contravención se estrecha a la veracidad de la información dada por el contribuyente, que en este caso comprobó que había realizado los pagos conforme a ella.

(…) En consecuencia se confirma el ajuste del valor de la mercancía en aduanas, el ajuste por las tasas de servicio y el ajuste del Impuesto al Valor Agregado y se anulan las sanciones aplicadas conforme al Artículo 120 literal ´b` de la Ley Orgánica de Aduanas y el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable para la fecha. Emítanse la Planilla de Pago conforme al fallo, una vez firme la presente sentencia…

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III

FUNDAMENTOS DE LAS APELACIONES

1. - De la apelación ejercida por el Fisco Nacional

   La representante judicial del Fisco Nacional fundamentó ante esta Alzada la apelación interpuesta contra la sentencia Nº 039/2003 de fecha 12 de febrero de 2003, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en los términos siguientes:

   En primer lugar, denunció que el a quo incurrió en el vicio de errónea interpretación de la Ley, concretamente de los artículos 120, literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Para sustentar su pretensión respecto al literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, sostuvo que el referido dispositivo “contempla una sanción para aquellos consignatarios aceptantes que con ocasión a la presentación de la Declaración de Aduanas, señalen un valor diferente al valor en Aduana de las mercancías, hecho este que representa una contravención a la Ley, cuyo carácter objetivo escapa a toda consideración de dolo o culpa y por tanto no sólo es procedente es (sic) los casos en que verdaderamente se comprueba la subfacturación, sino, cuando el valor declarado no corresponda al valor en aduana de las mercancías, tal como lo señala la norma”.

   En este contexto, alegó que “se consideran infracciones aduaneras o contravenciones, a los hechos, actos u omisiones reprimidos por transgredir la Ley, es de señalar que la sanción impuesta por el funcionario actuante se corresponde con el medio de represión tipificado por el legislador, cuando el valor declarado no corresponda al valor en aduana de las mercancías, como en el presente caso, lo cual no guarda ningún tipo de relación con la intencionalidad del particular, por lo que al ocurrir el hecho tipificado en la norma, debe procederse a aplicar la sanción que corresponde”. (Destacado de la representante fiscal).

   Seguidamente, indicó que del contenido del literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas se evidencia que la procedencia de la sanción tiene como elemento vinculante que se haya cometido una infracción en la declaración de aduana, al momento de la operación aduanera, “como efectivamente ocurrió en el caso de autos, por el simple hecho que el valor declarado de la mercancía no correspondía a su valor en aduanas”.

   Asimismo, advirtió que “del propio expediente administrativo, se observa que el valor de la mercancía declarado no corresponde al valor en aduana, ya que según los documentos presentados por la recurrente, la misma fue declarada por un valor de Bs. 12.266.763,00 y según los reconocimientos realizados por los funcionarios de la Aduana su valor era Bs. 15.193.286,00, surgiendo una diferencia entre el valor declarado de la mercancía y su valor en aduana…”.

   Respecto al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, sostuvo que “esta (sic) ajustada a derecho, toda vez que la misma fue impuesta porque la recurrente causó una disminución ilegítima de ingresos tributarios, al haber declarado un valor diferente al valor en Aduana de las mercancías. Es por ello que, en el caso en que nos ocupa tiene plena aplicación lo dispuesto en el artículo 97 del citado Código, es decir, la imposición de la sanción pecuniaria al supuesto conocido como contravención, ya que al ser procedente el ajuste del valor de la mercancía en aduanas por el a-quo, también deber (sic) ser procedente la sanción impuesta por disminución ilegítima de ingresos tributarios…”.

2. - De la apelación incoada por los apoderados judiciales de R.D. deC., C.A. (RODICA)

   Los apoderados judiciales de la contribuyente denunciaron en primer término el vicio de falso supuesto incurrido por el juez a quo, “POR TERGIVERSACIÓN DE LOS HECHOS Y ERRÓNEA APLICACIÓN DE LA LEY”, al considerar que no observó “que el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira, CORONEL (Ej.) P.F.V., quien suscribe los actos recurridos, no se ciñó a las formalidades procedimentales que prescriben las normas aplicables para efectuar un procedimiento de Nuevo Reconocimiento, por cuanto, aunque del análisis realizado a la Sentencia recurrida, se evidencia la cita de un acto interno de la administración (Memorándum), en la cual se lee en su página Nº 19 lo siguiente: ´Anexo le remito Expediente Fiscal Administrativo EA-RN-CR5-D58-99-005, instruido a R.D.D.C., C.A.; registrado en esta Gerencia bajo el Nº 938 de Fecha 28/01/00, a los fines de que elabore el informe Técnico.`, de igual manera se omitió la realización del Nuevo Reconocimiento, conforme lo pauta la Ley Orgánica de Aduanas en sus artículos 49 al 58, ambos inclusive, visto que el juzgador nada dice sobre las formalidades omitidas al ordenarse la elaboración de un Informe Técnico (¿?) (sic), figura esta no contemplada en el ordenamiento jurídico aduanero”. (Destacado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   Con relación a lo antes expuesto, argumentaron que el SENIAT, por órgano de la Intendencia Nacional de Aduanas, mediante Circular No. INA-300-01-1-0383 de fecha 27 de abril de 2001, manifestó su criterio respecto a la correcta interpretación de los artículos 54 de la Ley Orgánica de Aduanas y 171 al 174 de su “Reglamento/91”, consistente en lo siguiente:

   …a) El nuevo reconocimiento, esta (sic) referido a un acto administrativo nuevo, que debe emitirse completamente desvinculado del primero, toda vez que se considerará como si no hubiese existido un reconocimiento anterior.

   b) El funcionario actuante deberá ser distinto al que realizó el primer acto.

   c) En el nuevo reconocimiento, el funcionario designado tendrá que basar su actuación en una nueva verificación documental y física de la mercancía. Para lo cual deberá constatar su naturaleza, características, cantidad, clasificación arancelaria, valor y examinar si la misma se encuentra sometida a restricciones, registros u otros requisitos para su nacionalización.

   d) En el supuesto que en el nuevo reconocimiento, el funcionario determine que la mercancía se encuentra sujeta a restricciones, registros u otros requisitos para su nacionalización, debe evaluar nuevamente todos los datos aportados, a fin de hacer un nuevo análisis técnico legal atendiendo a las características propias de la mercancía.

   e) Si de acuerdo al análisis realizado en el primer reconocimiento, resultó la aplicación de una medida que impidiera la nacionalización de la mercancía, y del nuevo análisis técnico legal efectuado en el nuevo reconocimiento se considera que sí procede el legal ingreso al país de la misma, quedaría en este caso sin efectos cualquier medida aplicada a la mercancía con anterioridad a la realización del nuevo reconocimiento.

   f) El resultado del nuevo reconocimiento, debe constar en acta suficientemente motivada, suscrita y elaborada por el funcionario reconocedor designado para realizar el nuevo reconocimiento.

   g) Que todo nuevo reconocimiento consiste en una actuación completamente distinta, que debe estar revestido de todas las formalidades previstas para estos actos administrativos, y que el funcionario asignado para realizarlo, debe proceder desvinculado de anteriores actuaciones sobre la misma mercancía, a fin de poder evaluar objetivamente el caso y dar origen a un verdadero nuevo reconocimiento.

   (Destacado del escrito de fundamentación).

   En el mismo orden de ideas, sostuvieron que el juez a quo desconoció que el referido Coronel (Ej.) P.F.V., Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, se extralimitó en sus funciones, al violentar el procedimiento legalmente establecido para la realización de reconocimientos conforme lo previsto en los artículos 49, 50, 51 y 52 de la Ley Orgánica de Aduanas.

   Asimismo, alegaron que el a quo interpretó erradamente las normas que regulan el procedimiento de reconocimiento, al otorgarle “valor jurídico a un Informe Técnico dirigido al Gerente de la Aduana, en sustitución, no sólo del procedimiento administrativo aduanero de reconocimiento o nuevo reconocimiento en su conjunto, sino del Acta de Reconocimiento, que es el documento que recoge los resultados de dicho acto y, que sirve de fundamento para la liquidación de los derechos, la autorización para realizar el desaduanamiento y para la determinación de las penas a que se hagan acreedores los consignatarios o exportadores”. De lo cual, sostuvieron que “la omisión de dicho documento [acta de reconocimiento] vicia toda la operación aduanera, no sólo porque se requiere como solemnidad del acto, sino por cuanto conforma prescindencia total del procedimiento legalmente establecido” y, en consecuencia, “perdería sustento y, en definitiva, producirían la nulidad absoluta del acto administrativo…”. (Agregado de la Sala y destacado de los representantes de la contribuyente).

   Por otra parte, invocaron nuevamente el vicio de falso supuesto de hecho y, por consiguiente, de errónea aplicación de la normativa jurídica aplicable, respecto al procedimiento legalmente establecido para determinar el valor normal de la mercancía en aduana o la base imponible, al considerar que el Juez de la causa no obstante señalar que “…la recurrente probó fehacientemente que realizó el pago de (sic) conforme a la factura, por lo tanto no podía esperarse otra conducta…”, omitió “el valor probatorio de los documentos aportados al proceso como justificativos del valor, con lo cual también desconoce las normas consagradas en nuestra legislación aduanera vigente, que idénticamente fueron violentadas por el funcionario actuante, lesionando con su actuación los intereses y derechos subjetivos de nuestra representada…”. (Destacado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   A este respecto, indicaron que la Administración Aduanera debió ceñirse a lo previsto en la Ley Orgánica de Aduanas y su “Reglamento/91 (…) donde se establece que, entre otras actuaciones, forma parte del reconocimiento la valoración de las mercancías”.

   En este orden de ideas, manifestaron que el citado Reglamento contempla un orden de prioridad en lo referente al criterio a utilizar para determinar el valor normal de las mercancías en aduana, concretamente en sus artículos 235 al 281, siendo el primero de ellos, el relativo a la determinación del valor normal (base imponible) a partir del precio pagado o por pagar indicado en la factura comercial, “cuando corresponda a una venta efectuada en condiciones de Libre Competencia”. (Arts. 249 al 257).

   En atención a lo anterior, señalaron que tanto el a quo como la Administración Tributaria desconocieron este criterio de determinación del valor en aduanas de las mercancías, a pesar de que el precio facturado o valor de la transacción cumplió con lo previsto en el artículo 241 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, concretamente respecto a que es el resultado de una compra-venta efectuada en condiciones de libre competencia, el precio declarado incluye todos los gastos relacionados con la venta y entrega de la mercadería en el Puerto de La Guaira, el contrato celebrado con el proveedor se ejecutó dentro de los plazos utilizados en las prácticas mercantiles y el precio facturado no comprende ningún tipo de descuento ni es inferior al usual de competencia y es accesible a todo comprador que esté en las mismas condiciones de tiempo, cantidad y nivel comercial.

   Igualmente, alegaron que este método de determinación basado en el precio pagado o por pagar contenido en la factura comercial se complementa con lo previsto en la Resolución No. 1252 del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), publicada en la Gaceta Oficial No. 31.162 del 3 de febrero de 1977, en la cual se establecen cuáles son los documentos de comprobación suficientes del precio pagado o por pagar cuando la factura comercial definitiva presente dudas para su aceptación, cuestión que tampoco fue tomada en cuenta por el Juez de instancia.

   En este orden de ideas, sostuvieron que la mencionada resolución establece que en caso de dudas sobre la aceptación de la factura comercial, se considerarán documentos suficientes para la determinación del precio pagado los siguientes: comprobante de pago, confirmación de pedido y lista de precio vigente; instrumentos estos que -según alegaron los apoderados judiciales de la contribuyente- fueron consignados en autos.

   Además, agregaron que una vez agotados todos los métodos previstos en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas para la determinación del valor en aduana de las mercancías, “es permitido aplicar los precios referenciales establecidos mediante Circulares”.

   Con base en la motivación antes expuesta, indicaron que el a quo incurrió en una errónea interpretación de las normas de derecho aplicable al presente asunto y, en consecuencia en “un evidente vicio de falso supuesto”, al “tergivers[ar] la real ocurrencia de los hechos, por cuanto, por una parte, acepta que el valor declarado fue suficientemente probado en el curso del proceso, pero por otra parte, tolera el ajuste de la Base Imponible realizado por la Administración Aduanera, con base en una CIRCULAR, contraviniendo de esta manera los procedimientos administrativos, que fueren establecidos vía Reglamento y Resolución, para la correcta Determinación de la Base Imponible”. (Destacado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   Sin perjuicio de lo antes señalado, alegaron que para la fecha en que fueron elaborados, suscritos y notificados los actos administrativos sancionatorios recurridos, fue dictado el Decreto No. 655 del 23 de enero de 2000, publicado en la Gaceta Oficial No. 5.436 Extraordinario de fecha 4 de febrero del citado año, mediante el cual se ordenó la publicación de las Decisiones Nos. 378 y 379, emanadas de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, que contienen las nuevas normas para fijar el valor de las mercancías de importación en aduanas, y en las cuales se estableció que “sólo se debe rechazar el valor de transacción cuando el importador no justifique fehacientemente el precio realmente pagado o por pagar. En cuyo caso el funcionario competente de la Administración Aduanera, queda obligado a determinar la Base Imponible por los métodos sucesivos al Método del Valor de Transacción, establecidos en el Acuerdo de Valoración en Aduanas del GATT de 1.994”.

   Con base en lo anterior, sostuvieron que “ni siquiera aplicando las normas del GATT, la actuación de la Administración Aduanera o la Sentencia recurrida tienen justificación, por cuanto la Decisión 378 del Acuerdo de Cartagena, privilegia como método fundamental de valoración aduanera el del Valor de Transacción, contenido en los artículos 1° y 8° del Acuerdo del Valor del GATT, habida cuenta de que dicho valor fue plenamente comprobado con los soportes documentales aportados en la oportunidad procesal correspondiente, que sea dicho de paso el propio juzgador señala conocer sin lugar a duda alguna, por tales razones de hecho y de derecho requerimos de esta honorable Sala (…) sea declarada la nulidad del ajuste a la Base Imponible realizado por la Administración Aduanera y que fuere confirmada por el a quo”.

   En segundo término, invocaron el vicio de inmotivación por silencio de pruebas, ya que el Juez de la causa contrariando lo dispuesto en el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil, omitió toda consideración respecto a los elementos probatorios presentados por ellos durante el curso del proceso contencioso tributario, concretamente respecto a la Resolución del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) de fecha 3 de febrero de 1977, que establece que “los documentos justificativos del valor son suficientes para comprobar la veracidad del precio pagado al proveedor extranjero”. (Destacado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   En tercer término, denunció el vicio de incongruencia negativa, al considerar que el Juez a quo trasgredió el contenido del artículo 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, pues prescindió de toda consideración respecto a la denuncia de manifiesta incompetencia del Coronel (Ej.) P.F.V. para ejercer el cargo de Gerente de la Aduana Principal de La Guaira que hicieran en el curso del proceso, en atención a que no fueron consignados en autos los documentos que soporten el nivel académico de este funcionario, presumiendo -los apoderados judiciales de la contribuyente- que no poseía estudios universitarios vinculados directamente con la materia aduanera y, por ende, se encontrarían viciados de nulidad los actos administrativos sucritos por este último.

   IV

   CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN INTERPUESTA POR EL FISCO NACIONAL

   Los apoderados judiciales de la contribuyente dieron contestación a la apelación planteada por la representación del Fisco Nacional, con base en los argumentos siguientes:

   Manifestaron que contrariamente a lo sostenido por la representante fiscal, su representada “con ocasión a la presentación de la Declaración de Aduanas, declaró el valor en aduanas o base imponible de sus mercaderías con total apego a la normativa de valoración vigente, tal y como fuere demostrado suficientemente en el curso del P.C.T.”. (Destacado de los apoderados de la contribuyente).

   Asimismo, sostuvieron que la abogada representante del Fisco Nacional, desconoció el contenido y aplicación al caso de autos de la Resolución No. 1252 dictada por el Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) de fecha 3 de febrero de 1977, el cual dispone cuáles son los documentos de comprobación suficiente del precio pagado o por pagar cuando la factura comercial definitiva presente dudas para su aceptación.

   En este contexto, indicaron que la Administración Tributaria desconoció la normativa que regula los procedimientos de valoración de mercancías, “incluyendo a la propia Circular Nº GA/200/97/I-029 de fecha 15 de septiembre de 1977, emanada de la Gerencia de Aduanas (hoy Intendencia Nacional de Aduanas) del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que en su numeral 5to. instruye de manera clara y precisa a los funcionarios del Servicio Aduanero Nacional así: “En caso que el precio declarado sea inferior al precio referencial (…) si el consignatario aceptante demuestra fehacientemente que el precio pagado o por pagar por las mercancías era accesible a cualquier comprador (…) el precio debe ser aceptado como base de valoración. Omissis…`, Circular esta, que paradójicamente sirvió de base para aplicar el ilegal ajuste a la base imponible declarada por nuestra representada”. (Destacado y subrayado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   Finalmente, alegaron que la representante del Fisco Nacional desconoció la existencia de las normas de valoración del GATT, que disponen que “sólo se debe rechazar el valor de transacción cuando el importador no justifique fehacientemente el precio realmente pagado o por pagar. En cuyo caso el funcionario competente de la Administración Aduanera, queda obligado a determinar la Base Imponible por los métodos sucesivos al Método del Valor de Transacción, establecido en el Acuerdo de Valoración en Aduana del GATT de 1.994, tales como el Método de Valor de Transacción de Mercancías Idénticas, el Método de Valor de Transacción de Mercancías Similares, o en último caso, el Método del Ultimo (sic) Recurso, debiendo notificar al contribuyente los resultados y sustento técnico legal del procedimiento aplicado, dejando constancia de los mismos en el acta de reconocimiento”. (Destacado y subrayado de los apoderados judiciales de la contribuyente).

   V

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Conforme a lo antes señalado, corresponde a esta Sala pronunciarse respecto a las apelaciones interpuestas tanto por la representante judicial del Fisco Nacional como por los apoderados judiciales de la contribuyente, contra la sentencia No. 039/2003, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 12 de febrero de 2003, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la empresa R.D. deC., C.A. (RODICA).

   En tal sentido, advierte la Sala que debe pronunciarse en torno a los vicios denunciados de falso supuesto y error de derecho o de interpretación contra el fallo del a quo por los apelantes. Así las cosas, vista la relación directa que conlleva el análisis para resolver la referida denuncia con la resolución de todo el asunto controvertido, habrá esta alzada de decidir lo relativo a la legalidad del procedimiento empleado para realizar el ajuste del valor de la mercancía y la legalidad y procedencia del ajuste aplicado al valor declarado para determinar, a cargo de la contribuyente, los diferenciales por concepto de derechos aduaneros e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, así como la legalidad y pertinencia de las multas impuestas a consecuencia de dicha determinación.

   Sin embargo, previamente esta Alzada habrá de resolver los vicios de actividad denunciados por los apoderados judiciales de la contribuyente relativos a la incongruencia negativa y la inmotivación por silencio de pruebas, que a su decir afectan al fallo apelado.

   Delimitada así la litis, se pasa a decidir y al respecto se observa:

1. - De los presuntos vicios de incongruencia negativa e inmotivación por silencio de pruebas.

   Los apoderados judiciales de la contribuyente alegaron que la sentencia del a quo incurrió en el vicio de incongruencia negativa, como consecuencia de la violación del principio de exhaustividad previsto en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, en tanto que el Juez de instancia omitió toda consideración respecto a la denuncia de incompetencia del Coronel (Ej.) P.F.V. para ejercer el cargo de Gerente de la Aduana Principal de La Guaira y por ende los actos recurridos se encontrarían viciados de nulidad por estar suscritos por el prenombrado funcionario.

   Asimismo, denunciaron que el a quo incurrió en el vicio de inmotivación porque no tomó en cuenta los elementos probatorios consignados por ellos en el curso del proceso contencioso tributario, concretamente la Resolución No. 1252 dictada por el Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) y publicada en la Gaceta Oficial No. 31.162 del 3 de febrero de 1977.

   Visto lo anterior, pasa la Sala a conocer de las denuncias referidas, en los términos siguientes:

   En primer lugar, respecto al vicio de incongruencia negativa, ha señalado esta Sala de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, que toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 y artículo 12 del Código de Procedimiento Civil).

   Para cumplir con este requisito de forma exigido para los fallos judiciales, la decisión que se dicte en el curso del proceso no debe contener expresiones o declaratorias implícitas o sobreentendidas; por el contrario, el contenido de la sentencia debe ser expresado en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate, y de esa manera dirimir el conflicto de intereses que constituye el objeto del proceso.

   Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

   Al respecto, ya esta Sala en numerosos fallos, entre ellos el dictado en su sentencia Nº 05406 del 4 de agosto de 2005, ha expresado lo que debe entenderse por incongruencia negativa, señalando lo siguiente:

   ...En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial...

   (Destacado de esta Sala).

   Por su parte, en lo atinente al vicio de inmotivación, la Sala estima pertinente transcribir parcialmente la normativa que en el Código de Procedimiento Civil se establece al respecto, en los términos siguientes:

   Artículo 243: Toda sentencia debe contener:

   1° La indicación del Tribunal que la pronuncia.

   2° La indicación de las partes y de sus apoderados.

   3° Una síntesis clara, precisa y lacónica de los términos en que ha quedado planteada la controversia, sin transcribir en ella los actos del proceso que constan de autos.

   4° Los motivos de hecho y de derecho de la decisión.

   5° Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse de la instancia.

   6° La determinación de la cosa u objeto sobre que recaiga la decisión.

   (Destacado de la Sala).

   Respecto a este vicio, es menester indicar que la motivación del fallo, conforme lo ha interpretado la doctrina y la jurisprudencia, consiste en el señalamiento de las diferentes razones y argumentaciones que el Juzgador ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que sustenta la parte dispositiva de la sentencia. En ese mismo sentido, se ha sostenido que el vicio de inmotivación o ausencia de motivación sólo se formaría con la falta absoluta de fundamentos y no cuando aun siendo escasos, permitan conocer los presupuestos en que el sentenciador sustenta su decisión.

   En consonancia con la disposición antes citada, el artículo 244 eiusdem, considera nula la decisión judicial que omita o desconozca alguna de las precitadas exigencias ordenadas por el artículo 243 antes mencionado.

   Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se evidencia que la representación de la contribuyente alegó por una parte, que el a quo omitió toda consideración respecto a la presunta incompetencia del Gerente de la Aduana Principal de La Guaira invocada en el recurso contencioso tributario, y por la otra, que no apreció correctamente las pruebas por ella promovidas, específicamente la Resolución No. 1252 del 3 de febrero de 1977, dictada por el entonces Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas).

   Sobre dicho particular, observa esta Alzada que, contrariamente a lo que afirmó la representación de la contribuyente, en su escrito contentivo del recurso contencioso tributario no se alegó la supuesta incompetencia del Gerente de la Aduana Principal de La Guaira de manera autónoma, sino que se desprende que lo denunciaron en virtud de la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente previsto, y ante la “ausencia de un Nuevo Reconocimiento (…) la falta de Acta de Reconocimiento, así como también, la no elaboración de una Resolución de Multa por parte del funcionario Reconocedor (…) permiten denunciar el vicio de incompetencia por parte del funcionario antes señalado [ciudadano Gerente de la Aduana Principal de La Guaira P.F.V.] en la aplicación de una Multa que la Ley Orgánica de Aduanas en su artículo 130 atribuye exclusivamente a los funcionarios competentes del servicio aduanero, es decir, a aquél que efectua (sic) el Reconocimiento…”, cuestión que fue analizada, en su parte motiva, por parte del juez a quo, concretamente cuando sostuvo, una vez analizados los hechos acaecidos en sede administrativa, que: “Verificada la existencia del nuevo reconocimiento, este Tribunal observa que la presunta violación (…) no es tal y como la desarrolla la recurrente, debiendo acoger este Tribunal el criterio de la Administración Tributaria quien actuó conforme a la Ley…”.

   De otra parte, se observa que respecto al vicio de inmotivación por silencio de pruebas denunciado por los apoderados judiciales de la contribuyente por considerar que el Juez de la causa no tomó en cuenta los elementos probatorios consignados en el curso del proceso contencioso tributario, concretamente la Resolución No. 1252 dictada por el Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) y publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 31.162 del 3 de febrero de 1977, se observa que fue invocada como prueba mediante el escrito de promoción que corre inserto a los folios 90 al 93 del expediente judicial.

   En tal sentido, se constata del fallo apelado que el juzgador de instancia sí tomó en cuenta los elementos probatorios consignados por la contribuyente, tanto así que en sus páginas 22 y 23 (folios 227 y 228) expresó que “la recurrente probó fehacientemente que realizó el pago de (sic) conforme a la factura, por lo tanto no podía esperarse otra conducta, ya que si declaraba un precio superior, en principio manifestaría algo que documentalmente es falso y por otro lado corre el riesgo de ser sancionada (…) sin embargo, la recurrente no atacó el método utilizado por el reconocedor, sino que señaló que fue hecho en base a elucubraciones, tampoco presentó un listado referencial o expertos que pudo traer a los autos para establecer el precio en aduanas de la mercancía…”.

   Con base en lo antes señalado, se desprende que el a quo en su análisis efectuó un examen de los documentos traídos a los autos por los apoderados judiciales de la contribuyente, como elementos probatorios, para llegar a establecer que esta última no consignó un listado referencial de precios que pudiera comprobar que la venta se realizó en condiciones de libre competencia y fijar el precio en aduanas de la mercancía por ella importada.

   En virtud de lo antes expuesto, no se advierte del contenido del fallo apelado una falta de señalamiento de las defensas alegadas por la representación judicial de R.D. deC., C.A. (RODICA), ni una ausencia de correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, concretamente de la empresa recurrente, que modificara la controversia judicial debatida y resulte por ello suficiente para considerar procedentes las denuncias antes analizadas. En razón de lo cual, a juicio de este Supremo Tribunal, no existen en el fallo apelado los vicios de incongruencia negativa e inmotivación por silencio de pruebas denunciados por los apoderados judiciales de la contribuyente. Así se declara.

   2.- De la legalidad del procedimiento seguido previsto para realizar ajustes de valor de la mercancía importada.

   En cuanto al argumento de los apoderados judiciales de la contribuyente respecto a que la Administración no cumplió con el procedimiento legal previsto para realizar ajustes de valor de la mercancía importada, cuando se presentan dudas acerca del precio normal de las mismas, a fin de liquidar los derechos causados en aduana e imponer las sanciones respectivas, se considera preciso hacer las siguientes consideraciones:

   En primer término, la Sala reitera en esta oportunidad el criterio jurisprudencial sostenido en sus fallos Nos. 6 y 0532 de fechas 20 de enero de 2000 y 02 de abril de 2002, casos: General Motors Venezolana, C.A., e Inversiones Kiruelas, C.A., respectivamente, posteriormente confirmada en sentencia No. 00801, del 3 de junio de 2003, caso: Inversiones Eurobrokers, C.A., en los cuales se sostuvo lo siguiente:

   …La normativa aplicable al caso de autos está contenida en la Ley Orgánica de Aduanas y su Reglamento, donde se establecen las directrices que deben seguir los funcionarios valoradores, al comparar los precios pagados o por pagar por el contribuyente, expresados en la respectiva declaración de aduana, con el valor normal de la mercancía o con los antecedentes de precios que disponga el servicio aduanero.

   Así, la aceptación por parte de la Administración Tributaria cuando recibe la declaración de los consignatarios que expresan los valores de las mercancías, no impide a sus funcionarios fiscales, quienes son los únicos funcionarios competentes de la Administración Pública para realizar tareas de reconocimiento aduanero y ajustes al valor, que realicen los procedimientos previstos en la leyes y reglamentos, apoyándose en métodos administrativos internos, con el fin de asegurar la imparcialidad, normalidad y exactitud de sus actuaciones, encaminadas a verificar que lo declarado se corresponde con el valor real de los bienes y, por ende, que no afecte el impuesto a cancelar.

   La oportunidad de hacer esta verificación es en el acto de reconocimiento, conforme a las previsiones contenidas en los artículos 44, 45, 46 y 47 de la Ley Orgánica de Aduanas, de donde se advierte que en tal acto se determina el régimen jurídico al que están sometidas las mercancías objeto de importación; que la autoridad aduanera analizará la exactitud de las declaraciones y actuaciones del consignatario con motivo de la aceptación o declaración de las mercancías, y verificará la documentación que respalda esas declaraciones, así como la existencia y el estado físico de las mismas. Asimismo, formarán parte del reconocimiento las actuaciones de verificación de documentos de tarifas y restricciones, valoración, medida, peso y contaje de las mercancías.

   En estas actuaciones administrativas debe estar presente un técnico arancelario y un técnico valorador, quienes están investidos con el carácter de Fiscales de la Hacienda Pública Nacional, las cuales se practican, en principio, y salvo las excepciones legales, en las zonas de almacenamiento previamente señaladas o autorizadas por la Administración Fiscal para tales fines. Luego, se levanta un acta en la que consten las actuaciones administrativas realizadas, las objeciones de los interesados, si las hubiere, y los resultados del acto, la cual será suscrita por todos los comparecientes.

   Por tales razones, cuando en el acto de reconocimiento los funcionarios valoradores, al comparar los precios pagados o por pagar por el contribuyente, expresados en la respectiva declaración de aduana, con el valor normal de la mercancía y con los antecedentes de precios que disponga el servicio aduanero, detecten unas irregularidades o inconsistencias valorativas, éstos dejarán constancia de sus observaciones y objeciones en el acta que se levante al efecto.

   Asimismo, la Ley Orgánica de Aduanas (artículo 49) prevé la práctica de nuevos reconocimientos por parte del Jefe de la Aduana, cuando éste lo considere necesario o cuando, en virtud de los planteamientos del consignatario, del exportador o de los reconocedores, surgieren dudas razonables sobre la exactitud y corrección del acto practicado. Además, indica que este nuevo acto procederá cuando se sospeche de alguna incorrección o actuación ilícita, o cuando se trate de efectos que presenten condiciones de peligrosidad.

   Se advierte, que estas condiciones legalmente establecidas que limitan o fijan los presupuestos bajos los cuales deben realizarse los actos de reconocimiento, se complementan por mandato expreso de la ley con los requisitos y formalidades, plazos y demás actuaciones inherentes a este acto, establecidas en instrumentos jurídicos de rango sub-legal.

   En razón de ello, el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas de 1990, aplicable al caso de autos por su vigencia temporal, desarrolla en sus artículos 159, 272, 273, 274, 275 y 276, las exigencias de naturaleza formal o procedimental que la Administración Aduanera deberá observar para determinar el valor normal de la mercancía en aduanas, cuando el funcionario actuante, una vez examinada la información técnica y comercial manifestada en la declaración de aduanas, respaldada por la documentación correspondiente, bien en un primer acto de reconocimiento o en otro posterior, advierta en dicho acto de reconocimiento discrepancias entre los precios declarados por el contribuyente aceptante y los precios referenciales que posea la Administración Fiscal. De todo lo cual, se evidencia que el legislador le impuso al funcionario fiscal responsable de la gestión del tributo aduanero la observancia de ciertas formalidades y requisitos, cuando constate una disconformidad del valor declarado de la mercancía objeto de importación, con los elementos determinantes del valor normal en aduanas, imponiéndole igualmente el deber de proceder a la rectificación de la base imponible declarada por el consignatario.

   Así, se observa que de la citada normativa legal y del contenido de los artículos 159, 272, 273, 274 y 276 reglamentarios, se evidencia la fundamentación jurídica del ejercicio de la potestad de la Administración Tributaria Aduanera, para realizar los ajustes a la base imponible y obtener el valor normal de la mercancía en condiciones de libre competencia; vale decir, que de tales normas se desprende la habilitación jurídica conforme a la cual, cuando los fiscales de hacienda adviertan diferencias entre los datos declarados y los que resulten del reconocimiento aduanero efectuado, procedan a establecer su concordancia con los elementos integrantes del valor en aduanas.

   Por otra parte, es pertinente destacar los artículos 106, 110 y 111 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, 152 de la Ley Orgánica de Aduanas, aplicable ratione temporis al caso de autos y los artículos 452, 454 y 455 de su Reglamento, que se refieren al resguardo aduanero, cuyas funciones estarán a cargo de las Fuerzas Armadas de Cooperación, las cuales están facultadas para practicar investigaciones dirigidas a inspeccionar, vigilar, custodiar y adoptar medidas de control que le sean requeridas o indicadas mediante el referido reglamento o instrucciones especiales, así como a que los funcionarios nacionales de hacienda están facultados a proceder, conforme las previsiones contenidas en el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas, cuando encontraren que se hubiere cometido alguna infracción a la legislación aduanera nacional…

   .

   Expuestas las precedentes consideraciones, circunscribiendo el análisis al caso concreto, se aprecia en primer término, que los funcionarios actuantes en el acto de confrontación de fecha 24 de enero de 2000, como auxiliares que son de la Administración Aduanera, de cuya actuación se originó el Acta No. 005 (folios 70 y 71), fueron el Capitán (GN) P.P.A.C. (E) de la Segunda Compañía del Destacamento No. 58, Comando Regional No. 5 de la Guardia Nacional, el Teniente (GN) G.L.Á. y el Distinguido (GN) A.V.Q., quienes actuaron por instrucciones del mencionado Capitán, en funciones de resguardo nacional, conforme al artículo 153 de la Ley Orgánica de Aduanas.

   En el presente caso, una vez confrontada la mercancía importada al momento de salir de la aduana y resultar inconforme el cotejo practicado, los citados funcionarios procedieron a retener la mercancía y levantar la respectiva acta; mercancía que fue puesta a la orden de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, y asimismo a remitir el respectivo expediente administrativo signado con el No. EA-RN-CR5-D58-99-005, por cuanto se presumió la comisión de un ilícito aduanero, por lo cual el titular de esa Gerencia dirigió Memorándum No. APLG/DO/2000/0111 de fecha 9 de febrero de 2000 al Jefe de la División de Operaciones, solicitándole asignar los funcionarios competentes para efectuar un nuevo reconocimiento de la mercancía en cuestión, conforme al artículo 54 de la Ley Orgánica de Aduanas. En razón de ello, la Unidad Técnica de Reconocedores solicitó al agente aduanal Servicios Expoarma, C.A., “información técnica o documentación complementaria que respalde la presente declaración de aduanas”, en respuesta a lo cual, se consignó “una certificación de precios de la factura Nº 99110309 con términos de $ 5.000,00 de depósito y el balance de $ 14.122,00 USD dólares americanos, a 30 días de la fecha del B/L, donde manifiestan que los precios son reales y verdaderos, ofrecidos por Tire Group Internacional, INC., a su cliente Rodica”.

   Con vista en los recaudos presentados, el 16 de marzo de 2000 el reconocedor J.A.G., emitió su Informe Técnico, una vez examinados “los antecedentes de precios que posee esta Gerencia de Aduanas y narrados todos los hechos anteriores”, y tomando en cuenta el contenido de la Circular de Precios Referenciales para Rines (Ruedas) y Cauchos (Neumáticos) No. GA-200/97/I-029 de fecha 15 de septiembre de 1997, emitida por la Gerencia de Aduanas del SENIAT, Nivel Normativo, procedió a practicar el ajuste o rectificación de la base imponible declarada por la contribuyente para los modelos y marcas de cauchos (neumáticos) de la forma que se detalla a continuación:

   …1. 40 cauchos, marca Uniroyal Tiger Paw, características: P185/65R14, no figuran en la circular.

   2. 25 cauchos, marca Uniroyal Tiger Paw, características: P225/75R15, no figuran en la circular.

   3. 764 cauchos, marca Uniroyal Tiger Paw, características: P235/75R15 Laredo.

   Precio Unitario según circular: 50,00 US$ dólares americanos.

   Condición de entrega: F.O.B.

   Procedencia de la Referencia Aplicada: Colombia

   Proveedor: Industria Colombiana de Llantas, S.A.

   Página de la circular: 116

   Características: P235-75R15XL, Laredo

   P235-75R15XL, Montaña Radial

   Marca: Uniroyal

   Modelo: Vehículos Livianos

   Operaciones Matemáticas:

   764 cauchos x 50,00 US$ = US$ 38.200,00 Valor FOB Ajustado

   Menos:

   764 cauchos x 19,00 US$ = US$ 14.516,00 Valor FOB Declarado

   Ajuste a practicar Valor FOB = US& 23.684,00

   Multiplicado por tipo de cambio nominal = Bs. 641,50

   Ajuste a practicar Valor FOB = Bs. 15.193.286,00

   Impuestos Diferenciales 15% Ad-Valorem = Bs. 2.278.992,00

   Multa según Artículo 120° literal “B” primera

   parte L.O.A. = Bs. 4.557.985,80

   Tasa por Servicios de Aduanas diferencial = Bs. 303.865,72

   Multa según Artículo 120° literal “B”

   primera parte por tasa Aduanera = Bs. 607.731,44

   Impuesto al Valor Agregado Diferencial = Bs. 2.755.301,95

   Multa según Artículo 97 del Código

   Orgánico Tributario 105% = Bs. 2.893.067,04

   Por aplicación del Artículo 125 de la Ley Orgánica de Aduanas, en el caso que nos ocupa se aplicará la mayor de ellas, que corresponde a la multa contemplada en el Artículo 120 literal “B” primera parte de la precitada Ley.

   Se recomienda a esta Gerencia de Aduanas la imposición de la sanción prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario.

   Se levantó la correspondiente Resolución de Multa contemplada en el Artículo 500 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

   4. 25 cauchos, marca B.F. Goodrich, características P235/75R15 no figuran en la circular.

   Fundamentación Técnica-Legal de la presente actuación fiscal numerales 1ro, 3ro, 5to, 6to, 7mo y 9no de la Circular GA/200/97/I-029 de fecha 15/09/97…

   .

   En razón de lo expuesto y de acuerdo con los argumentos de los apoderados judiciales de la empresa R.D. deC., C.A. (RODICA), pudo esta Sala advertir que los funcionarios del resguardo nacional actuaron conforme a derecho al encontrar inconformidad en el cotejo practicado a las mercancías con los correspondientes documentos; ello así, en atención a las citadas disposiciones legales y reglamentarias, y a la Resolución del entonces Ministerio de Hacienda No. 4.276 de fecha 7 de diciembre de 1998, la cual establece el procedimiento a seguir en las Alcabalas de Confrontación.

   Asimismo, se observa que no se incumplió el procedimiento previsto cuando existan dudas respecto al valor declarado en aduanas de la mercancía, seguido por los funcionarios competentes una vez fueron advertidos de la presunta comisión del ilícito aduanero respecto al valor declarado por la mercancía importada (“subfacturación”), pues se desprende del expediente la remisión del memorando elaborado por el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, donde le solicita un nuevo reconocimiento a la División de Operaciones de esa Gerencia, conforme a lo previsto en el artículo 54 de la Ley Orgánica de Aduanas, la solicitud dirigida al agente aduanal por parte de la Unidad Técnica de Reconocimiento, en el que se le requiere toda la documentación complementaria para comprobar el valor de lo declarado y el informe técnico firmado por el reconocedor J.G.A.G..

   En este sentido, conforme al procedimiento legalmente establecido y seguido por los funcionarios de la Administración Aduanera, se advierte que no es a los funcionarios auxiliares en función de resguardo en las alcabalas de confrontación a quienes les corresponde aplicar el referido procedimiento. Esto le atañe, en principio, al Gerente de la Oficina Aduanera, quien puede solicitar un nuevo reconocimiento, como ocurrió en el caso de autos, y será al funcionario reconocedor al analizar el caso con la documentación respectiva, a quien corresponderá verificar la posibilidad de aplicar el ajuste a la valoración aduanera, y realizar una investigación de los precios declarados, con la finalidad de determinar si el valor declarado por la consignataria se ajusta a la noción de valor normal en el mercado internacional.

   Así, de las actas procesales que conforman este expediente, no existe duda alguna en cuanto a que el procedimiento antes indicado fue el que debió seguir la Administración, a objeto de determinar el correcto y efectivo cumplimiento de la obligación tributaria por parte de la contribuyente, a cuyo fin procedió a la verificación del valor de la mercancía amparada por el Conocimiento de Embarque Nº FLAG004 y declaradas ante la Aduana en los Manifiestos de Importación Formas “A” y “B” Nos. 20873563 y 21244327, respectivamente, por un monto de Bs. 12.266.763,00, resultando el ajuste a la base imponible en la cantidad de Bs. 15.193.286,00, la cual constituye la base imponible de los gravámenes y derechos aduaneros, pudiendo determinar tributos diferenciales a pagar, por la cantidad de Bs. 2.278.992,90, impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor sobre la base de Bs. 2.755.301,95, y tasas por servicios de aduanas en la suma de Bs. 303.865,72, en razón del ajuste al precio declarado de las mercancías importadas, para llevarlo a precio normal de mercado en condiciones de libre competencia.

   En consecuencia, esta Alzada concluye en la legalidad del procedimiento aplicado por la Administración Tributaria para determinar a cargo de la contribuyente los derechos aduaneros causados en su operación de importación amparada por los Manifiestos de Importación Formas “A” y “B” Nos. 20873563 y 21244327, respectivamente, pues siendo el mismo establecido legalmente por la Ley Orgánica de Aduanas y su Reglamento, era el aplicable conforme a derecho. Por ello, contrariamente a lo sostenido por los apoderados judiciales de la contribuyente, éste no fue incumplido por la citada Administración, tal como se evidencia de las argumentaciones precedentes. En tal sentido, se confirma la decisión que al respecto fue proferida por el Juez a quo. Así se declara.

3. - De la legalidad del ajuste efectuado por la Administración Aduanera.

   En lo atinente a la legalidad del ajuste efectuado por la Administración Aduanera al precio declarado por la contribuyente para la importación de la mercancía consistente en 854 neumáticos para automóviles de pasajeros, determinada sobre la base de la Circular No. GA/200/97/I-029 de fecha 15 de septiembre de 1997 [precios referenciales para rines (ruedas) y cauchos (neumáticos)], la Sala estima necesario destacar la estricta aplicación del artículo 85 de la Ley Orgánica de Aduanas, que reza: “El reglamento determinará los elementos constitutivos, el alcance, las formas, medios y sistemas que deben ser utilizados para la verificación y fijación de la base imponible de los impuestos previstos en el Arancel de Aduanas”.

   Ahora bien, en materia de Nomenclatura Arancelaria y del Valor Normal, rige el criterio sustentado en la noción teórica del valor, fundamentado en la definición del valor de las notas explicativas de la Nomenclatura del C. deC.A. deB..

   Así, de conformidad con el artículo 235 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, “El valor normal de las mercancías, a los fines de la liquidación de los gravámenes establecidos en el Arancel de Aduanas, es su precio normal y constituye la base imponible”.

   Por su parte, los artículos 236 y 241 eiusdem contemplan que:

   Artículo 236.- Se entenderá por precio normal aquel que en el momento en que son exigibles los gravámenes arancelarios se estima pudiera fijarse para las mercancías de importación como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia, entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro.

   “Se consideran como venta efectuada en libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro, aquella que reúna, especialmente, las siguientes condiciones:

   1. Que el pago del precio de las mercancías constituya la única prestación efectiva del comprador, entendiéndose por tal no sólo la derivada del cumplimiento de una obligación contractual, sino también cualquier otro tipo de prestación;

   2. Que el precio convenido no esté influido aparte de las creadas por la propia venta; por relaciones comerciales, financieras o de otra clase, sean o no contractuales, que pudieran existir entre el vendedor y una persona asociada en negocios con el vendedor y el comprador o una persona asociada en negocios con el comprador;

   3. Que ninguna parte del ingreso proveniente de las ventas o de otros actos de disposición o, de la utilización de que sea posteriormente objeto la mercancía, revierta directa o indirectamente al vendedor o a cualquiera otra persona asociada en negocios con el vendedor.

   Así, para la determinación del valor normal a partir del precio pagado o por pagar el Reglamento de la Ley de la materia contempla:

   Artículo 249.- La determinación del valor normal se efectuará a partir del precio pagado o por pagar, cuando corresponda a una venta efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro, que prevea la entrega de la mercancía en el puerto o lugar de introducción y no sea inferior al precio usual de competencia. Este precio pagado o por pagar será el valor normal y, como tal constituirá la base imponible, aun cuando sean procedentes los descuentos indicados en este reglamento.

   Establecen también los artículos 258, 259 y 269 del Reglamento el procedimiento a seguir, en los casos en que el precio declarado resulta inferior al usual de competencia, haciendo necesario su ajuste:

   Artículo 258.- Cuando el precio declarado sea inferior al usual de competencia se procederá a su rectificación o ajuste, a efectos de la determinación del valor normal.

   Artículo 259.- Se entenderá por precio usual de competencia el que habitualmente se aplica en las transacciones comerciales en condiciones de libre competencia para mercancías extranjeras idénticas o similares a las que se valoran.

   Artículo 260.- La determinación del precio normal usual de competencia se cumplirá mediante comparación del precio de las mercancías que se valoran con el de otras mercancías idénticas, enajenadas por el mismo vendedor o por otros vendedores del mismo país en iguales condiciones respecto a tiempo, cantidad y nivel comercial; si existieren varios precios se tomará en consideración el más frecuentemente aplicado.

   Cuando no se conozcan mercancías idénticas del mismo, la comparación se establecerá con el precio de mercancías idénticas de otros países, y si tampoco éstas existieren, con el precio de mercancías similares producidas en el mismo país o en su defecto, con el precio de mercancías similares de otros países, teniendo siempre en cuenta las circunstancias de tiempo, cantidad y nivel comercial.

   .

   En este mismo orden, el artículo 159 del Reglamento señala que “cuando el consignatario aceptante o quien lo represente legalmente demuestre fehacientemente que el precio pagado o por pagar por las mercancías declaradas era accesible a cualquier comprador, para la fecha de la transacción”, la administración debe aceptar aquel precio como base indicativa para determinar el valor normal o base imponible.

   Por su parte, la Resolución No. 1252 dictada por el Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 31.167 de fecha 3 de febrero de 1977, regula a los efectos de la determinación del valor normal de las mercancías en aduana, los documentos suficientes a fin de comprobar el precio pagado o por pagar, en el orden siguiente:

   Artículo 1.- Para los efectos de la determinación del valor normal de las mercancías en aduanas, y a fin de comprobar el precio pagado o por pagar de las mercancías importadas cuando la factura comercial definitiva presente dudas para su aceptación, se considerarán documentos suficientes los que a continuación se expresan: comprobante de pago, confirmación de pedido y listas de precio vigentes.

   Artículo 2.- El consignatario aceptante queda obligado a suministrar a la Dirección de Aduanas cualquier otra información que le sea requerida para confirmar el valor real de la mercancía, y asimismo puede aportar otros documentos que considere necesarios para tales efectos.

   (Destacado de la Sala).

   Ahora bien, se observa que el 15 de septiembre de 1997, la Gerencia de Aduanas del SENIAT, Nivel Normativo, dictó la Circular Nº GA/200/9//I-029, con la finalidad de prevenir infracciones aduaneras y unificar criterios técnicos de valoración y de que sirviera como elemento de apoyo, guía u orientación a los Servicios de Valoración de las respectivas oficinas aduaneras, en la determinación del valor en aduanas de las distintas mercancías. En dicha circular se establecieron los parámetros y los distintos valores referenciales que debían seguir los funcionarios valoradores adscritos a las aduanas, a los fines de la determinación de la base imponible para los rines (ruedas) y cauchos (neumáticos) importados al país.

   Así las cosas, esta Sala observa que de conformidad con el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 1994:

   Artículo 3.- Las órdenes e instrucciones internas impartidas por los órganos administrativos a sus subordinados jerárquicos no son de obligatoria observancia para los contribuyentes y los responsables.

   .

   Asimismo, conforme al Principio de Legalidad Tributaria contenido en el artículo 4º eiusdem:

   Artículo 4.- Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

   1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo…

   . (Destacado de la Sala).

   Por otro lado y conforme a la doctrina patria, las circulares son comunicaciones expedidas por un superior jerárquico en el ámbito administrativo, dirigidas a sus subordinados en relación con el régimen interno a fin de orientar y aclarar determinados aspectos de la materia, que no tienen por qué ser observadas por los contribuyentes y responsables, ya que no crean obligaciones ni derechos para éstos.

   Ellas son por tanto libradas, con el objeto de orientar la actividad de los funcionarios de una determinada dependencia y obligan sólo a los funcionarios a los cuales están dirigidas, por cuanto las mismas tienen su fundamento en el deber de obediencia de los funcionarios con respecto a sus superiores, y no al resto de la colectividad. Su fuerza, desde el punto de vista jurídico, está limitada al campo interno de la Administración, toda vez que su conocimiento está reservado a sus funcionarios.

   Ellas constituyen una instrucción dirigida por un superior jerárquico al personal bajo sus órdenes como guía de los funcionarios en el cumplimiento de sus deberes y en la aplicación de las leyes y reglamentos. Comúnmente, estos instructivos van dirigidos dentro de la organización de la administración pública a personas o entidades que, en el ámbito de sus atribuciones respectivas, deben acatar y cumplir todas aquellas medidas que aseguren la mejor ejecución de los actos y asuntos concernientes al régimen administrativo de determinada dependencia. En tal virtud, las órdenes, recomendaciones, instrucciones o normas contenidas en una circular obligan necesariamente a los funcionarios subalternos de la Administración Pública destinatarios de las mismas.

   Ahora bien, de las normas antes transcritas se advierte el procedimiento a seguir por la Administración Aduanera cuando el precio declarado sea inferior al usual de competencia, así como su proceder cuando la consignataria demuestre fehacientemente que el precio era accesible a cualquier comprador para la fecha de la transacción.

   Circunscribiendo el análisis al caso concreto, se advierte de los autos la omisión de la contribuyente al requerimiento de suministrar la documentación comprobatoria sobre la accesibilidad y generalidad de los precios declarados, ya que sólo se limitó a consignar pruebas tendentes a demostrar que había efectuado la negociación y pagado la misma (folios 55, 94, 99 y 100), por lo que es lógico que la Administración Aduanera debió asumir como antecedentes los precios referenciales o índices para los rines y neumáticos supra identificados en el mercado internacional, contenidos en la Circular Nº GA/200/97/I-029 de fecha 15 de septiembre de 1997, emitida por la Gerencia de Aduanas del SENIAT, Nivel Normativo, los cuales han sido prefijados a partir de criterios técnicos, uniformes, dirigidos a los funcionarios fiscales y, en particular, a los técnicos valoradores, para que posean los antecedentes sobre precios ofertables en dicho mercado, con la finalidad de establecer el verdadero valor de la mercancía en aduana y de prevenir eventuales infracciones aduaneras.

   Asimismo, se evidencia que el funcionario reconocedor ante la ausencia de documentación complementaria que pudiera determinar que el precio de la factura emitida a la contribuyente contenía el valor de la mercancía en condiciones de libre competencia, acompañó sus actuaciones de la comparación realizada a la empresa Centrocaucho Russo, C.A. (folio 82), en la que observó que la empresa importadora R.D. deC., C.A. (RODICA), declaró “precios muy por debajo a los del mercado nacional respecto a este tipo de mercancía”, dando así cumplimiento al artículo 159 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

   Así las cosas, en aplicación de dichos precios, bien pudieron los funcionarios fiscales actuantes en el presente caso proceder al respectivo ajuste de valor sobre los precios originalmente declarados para la mercancía importada, determinando así gravámenes diferenciales por concepto de impuesto de importación (Bs. 2.278.992,90), tasa por servicio de aduana (Bs. 303.865,72) e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (Bs. 2.755.301,95).

   Con base en lo anteriormente señalado, esta Sala declara sin lugar los vicios de falso supuesto y errónea interpretación de la Ley alegados por los apoderados judiciales de la contribuyente y, en consecuencia, se confirma lo establecido sobre el particular por el Juez de la causa. Así se declara.

4. - De las multas impuestas.

   En cuanto a la legalidad y pertinencia de las multas impuestas como consecuencia de la determinación comentada a lo largo del presente fallo, observa la Sala que son dos las sanciones impuestas; una fundamentada en la infracción detectada a cargo de la contribuyente a tenor de lo previsto en el literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, al no corresponder el valor declarado ante la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, mediante los Manifiestos de Importación y Declaración del Valor Formas A y B Nos. 20873563 y 21244327, respectivamente, con el valor normal en aduanas en condiciones de libre competencia de las mercancías, resultando derechos de importación superiores a los liquidados y cancelados; y como consecuencia de ese menor valor declarado, otra multa conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario vigente ratione temporis, por haberse omitido el pago diferencial por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   Conforme a lo expuesto, la Administración Tributaria resolvió imponer la multa en el primer caso, por el doble de los derechos dejados de cancelar en su oportunidad, y en el segundo caso, equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del monto del tributo omitido, todo de acuerdo a lo establecido en la normativa supra citada.

   En este sentido, a partir de las consideraciones a través de las cuales pudo esta Alzada concluir en torno a la procedencia del ajuste practicado por la Administración a los efectos de la determinación del valor normal de la mercancía importada en el caso concreto, debe la Sala también juzgar la conformidad a derecho de las sanciones impuestas a consecuencia del referido ajuste, máxime cuando la contribuyente no consignó en sede administrativa ni jurisdiccional documentos que determinaran que los precios indicados en la Factura Comercial No. 99110309, eran los precios usuales de mercado de la mercancía consistente en cauchos para el uso de automóviles de pasajeros, en condiciones de libre competencia.

   Siendo ello así, se impone citar el contenido del literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, así como el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, los cuales señalan respectivamente que:

   Artículo 120. Las infracciones cometidas con motivo de la declaración de aduana será sancionada así, independientemente de la liberación de gravámenes que pueda aplicarse a los efectos:

   a) ...Omissis...

   b)Cuando el valor declarado no corresponda al de las mercancías:

   Con multa del doble de los impuestos y tasas aduaneras diferenciales que se hubiesen causado, si el valor resultante del reconocimiento es superior al manifestado.

   Artículo 97. El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.

   (Destacados de la Sala).

   Por tanto, esta Alzada considera ajustadas a derecho las multas impuestas a la contribuyente y, en consecuencia, debe declarar con lugar el vicio de errónea interpretación de la ley esgrimido por la representante judicial del Fisco Nacional, y por consiguiente revocar del fallo apelado el pronunciamiento relativo a la improcedencia de las multas impuestas. Así se declara.

   En atención a las consideraciones antes expuestas, resulta imperioso para esta Sala declarar sin lugar la apelación interpuesta por los apoderados judiciales de la contribuyente y con lugar la apelación formulada por la representante judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia No. 039/2003, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 12 de febrero de 2003, la cual se confirma con excepción del pronunciamiento relativo a la improcedencia de las multas impuestas. Así se decide.

   VI

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expresadas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR la apelación interpuesta por la abogada Y.L.N., actuando con el carácter de apoderada judicial de R.D.D.C., C.A. (RODICA), contra la sentencia Nº 039/2003, dictada el 12 de febrero de 2003, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por ésta.

2. - CON LUGAR la apelación ejercida por la abogada Liebhet León Bolet, actuando con el carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia antes identificada; la cual se CONFIRMA con excepción del pronunciamiento relativo a la improcedencia de las multas impuestas.

   En consecuencia, se declaran FIRMES los actos administrativos contenidos en: i) La Decisión Administrativa No. APLG/AAJ-106-00, del 22 de marzo de 2000, emanada de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ii) La Resolución de Multa No. APLG/AAJ/-089-00 de fecha 22 de marzo de 2000 dictada por la mencionada Gerencia de la Aduana

   Principal de La Guaira, y iii) Las Planillas de Liquidación Nos. H-99-0051240 y H-99-0051241 del 28 de marzo de 2003, a través de las cuales se liquidó por concepto de impuesto de importación, servicios de aduana, impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y multas, los montos de Bs. 13.396.946,17 y Bs. 2.893.067,04.

   Se EXIME de la condenatoria en costas a la empresa R.D. deC., C.A. (RODICA), por haber tenido motivos racionales para litigar, de conformidad con el parágrafo único del artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario, en virtud de la interpretación de las normas relativas al procedimiento de determinación de la valoración de los precios usuales de mercado de las mercancías declaradas en aduana.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los siete (07) días del mes de junio del año dos mil seis (2006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta,

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   Ponente

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En ocho (08) de junio del año dos mil seis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01488.

   La Secretaria,

   S.Y.G.