Sentencia nº 00071 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 8 de Febrero de 2012

Fecha de Resolución 8 de Febrero de 2012
EmisorSala Político Administrativa
PonenteYolanda Jaimes Guerrero
ProcedimientoApelación

MAGISTRADA PONENTE: Y.J.G.

Exp. Nº 2010-0237

Mediante Oficio N° 7.330 del 12 de marzo de 2010, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AP41-U-2008-000758 de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido el 23 de febrero de 2010 por el abogado R.C.L., INPREABOGADO N° 27.375, actuando como apoderado en juicio de la contribuyente ASERRADERO EL TABLAZO, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 1° de diciembre de 1982, bajo el N° 58, Tomo 149-A-Pro.; contra la sentencia definitiva Nº 1449, dictada por el tribunal remitente en fecha 27 de octubre de 2009, la cual declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos en fecha 11 de noviembre de 2008 por la representación judicial de la sociedad mercantil antes identificada; contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 del 20 de mayo de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se impuso sanciones de multa a la recurrente por la cantidad total de un mil ochocientos doce con cincuenta unidades tributarias (1.812,50 U.T.), equivalentes para la fecha de emisión de las planillas de liquidación al monto actual de ochenta y tres mil trescientos setenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 83.375,00), con fundamento en lo previsto en el segundo aparte de los artículos 101 y 102 del Código Orgánico Tributario de 2001, al evidenciarse el incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado relativos a la emisión de facturas y/o documentos equivalentes y a los registros de las operaciones comerciales plasmadas en los libros de ventas, en los períodos impositivos correspondientes a los meses abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006.

Por auto del 11 de marzo de 2010, el tribunal de instancia oyó en ambos efectos el recurso de apelación incoado, remitiendo el expediente a este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, conforme al antes identificado Oficio N° 7.330.

El 24 de marzo de 2010, se dio cuenta en Sala, y por auto de la misma fecha se ordenó abrir el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable ratione temporis; se designó Ponente a la Magistrada Y.J.G. y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho, para que la parte apelante consignara escrito de fundamentación de la apelación.

El 4 de mayo de 2010, la representación en juicio de la contribuyente apelante consignó ante esta Alzada escrito de fundamentación de la apelación interpuesta.

El día 18 de mayo de 2010, la abogada Rancy Mujica, INPREABOGADO N° 40.309, actuando con el carácter de sustituta de la entonces Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, contestó los alegatos expuestos por la sociedad mercantil recurrente.

Por auto de fecha 1° de junio de 2010, se fijó el quinto (5º) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable en razón del tiempo.

El 10 de junio de 2010, se difirió el acto de informes para el día 17 de febrero de 2011.

Por auto de fecha 27 de julio de 2010, se dejó constancia que “de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la vigente Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, y vencido como se encuentra el lapso para la contestación de la apelación, la presente causa entra en estado de sentencia”.

En virtud de la designación realizada por la Asamblea Nacional en fecha 7 de diciembre de 2010, a la abogada T.O.Z., quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 9 de diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y Magistrada T.O.Z.. Asimismo, se ordenó la continuación de la presente causa.

Mediante diligencia consignada al expediente en fecha 10 de febrero de 2011, la representación fiscal solicitó a esta Alzada dictase sentencia en la presente causa.

Posteriormente, el 23 de febrero de 2011, fue elegida la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada esta Sala Político-Administrativa en los términos siguientes: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y Magistrada T.O.Z..

Vista la incorporación de la abogada M.M.T., como Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 16 de enero de 2012, la Sala quedó integrada de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; el Magistrado Emiro García Rosas y las Magistradas T.O.Z. y M.M.T.. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero.

-I-

ANTECEDENTES

Luego de la verificación fiscal realizada por la ciudadana B.M.D.H., cédula de identidad N° 6.017.713, actuando con el carácter de funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, y facultada para ejercer tal función mediante P.A. N° RCA-DF-IMF-2006-1174 del 30 de mayo de 2006 (folio 135), a la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A., de conformidad con los artículos 93, 121, 123, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, con relación al cumplimiento de los deberes formales que consagra el artículo 145 (numerales 1, literal “a” y 2) eiusdem, se dejó constancia de lo siguiente:

1.- La sociedad mercantil tiene en su establecimiento los libros de ventas del impuesto al valor agregado, pero no cumplen con la normativa vigente para los períodos investigados.

2.- Además, emite facturas y/o documentos equivalentes por medios manuales que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los meses abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006.

En razón de los mencionados incumplimientos, la Administración Tributaria Regional emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 del 20 de mayo de 2008, a través de la cual impuso sanciones de multa a la recurrente por la cantidad total de un mil ochocientos doce con cincuenta unidades tributarias (1.812,50 U.T.), equivalentes para la fecha de emisión de las planillas de liquidación al monto actual de ochenta y tres mil trescientos setenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 83.375,00), con fundamento en lo previsto en el segundo aparte de los artículos 101 y 102 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Tales sanciones de multa, fueron impuestas por la Administración Tributaria a la sociedad mercantil Aserradero El Tablazo, C.A., de la siguiente manera:

Ilícito Período Fiscal UT UT (Concurrencia de Infracciones)
Facturas erróneas Abril 2004 150 150
Abril 2005 150 150
Junio 2005 150 150
Julio 2005 150 150
Agosto 2005 150 150
Septiembre 2005 150 150
Octubre 2005 150 150
Diciembre 2005 150 150
Enero 2006 150 150
Febrero 2006 150 150
Marzo 2006 150 150
Abril 2006 150 150
Libro de Ventas incorrectos Abril 2006 25 12,50
Total 1.812,50

Por disconformidad con el citado acto, la representación en juicio de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos en fecha 11 de noviembre de 2008, alegando lo que se resume a continuación:

Que el acto administrativo impugnado no fue notificado a su representada.

Que los funcionarios que actuaron en la verificación fiscal no eran competentes para hacerlo y que se atribuyeron funciones y atribuciones que no les correspondían, por cuanto la P.A. N° 38.933 del 19 de mayo de 2008, dispone expresamente que la Intendencia Nacional de Tributos Internos del SENIAT ejercerá el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias y la ejecución de los procedimientos administrativos de carácter tributario, así como la imposición de las sanciones a que haya lugar.

Que le corresponde a la ya mencionada Intendencia Nacional de Tributos Internos asumir todos los procedimientos administrativos tributarios, como el de verificación y las sanciones a que haya lugar, razón por la cual los funcionarios del nivel regional actuantes no son competentes.

Que la Resolución impugnada no indicó el cargo de la persona que actuó en el procedimiento de verificación, y fue suscrita por un ciudadano desconocido, puesto que no aparece su nombre completo ni su cargo, violando así el artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, resultando nulo conforme con el artículo 19, numeral 4 eiusdem.

Que el acto administrativo impugnado está inmotivado, por cuanto no especificó cuáles son los requisitos dejados de cumplir en el libro de ventas, ni tampoco que requisitos no se encontraban en las facturas emitidas por la contribuyente.

Que el valor de la unidad tributaria de cuarenta y seis bolívares (Bs. 46,00) empleada por la Administración Tributaria para el cálculo de las sanciones por las infracciones o ilícitos tributarios cometidos por la contribuyente durante los ejercicios fiscales 2004, 2005 y 2006, no es el aplicable a esos ejercicios.

Que no hubo procedimiento administrativo sancionatorio, ya que no se le dio oportunidad a su representada de defenderse de cualquier error u omisión cometido, de alegar eximentes de responsabilidad penal tributaria, sin darle participación en los actos, no permitirle presentar descargos, por lo que se le coartó (según su criterio) el derecho constitucional a la defensa y al debido proceso, garantizado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

-II-

DE LA DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia definitiva N° 1449 de fecha 27 de octubre de 2009, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A., con base en las consideraciones siguientes:

(…) De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) Incompetencia de los funcionarios que emiten el acto; ii) Violación al derecho de defensa y debido proceso, en virtud de la A.d.P., iii) Falta de Notificación de la Resolución de Imposición de Sanción, iv) Vicio de nulidad absoluta del acto administrativo por: ii).1 La Resolución no indica el cargo del funcionario actuante, y ii).2 La Resolución está suscrita por funcionario indeterminado o desconocido, violando lo dispuesto en el artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, v) Inmotivación del acto administrativo, y vi) Error en la aplicación de la unidad tributaria.

Previo al pronunciamiento sobre el fondo del asunto, debe señalarse que en el caso de autos fue solicitada medida de suspensión de efectos de conformidad con lo establecido en el 263 del Código Orgánico Tributario, no obstante visto que la causa se encuentra en estado de dictar la sentencia de mérito, esta Juzgadora considera inoficioso emitir pronunciamiento con relación a la referida medida.

La recurrente señala que ‘… los funcionarios que actuaron en la verificación fiscal, para expedir la Resolución de Imposición de Sanción … no son competentes para actuar en virtud de que se han atribuido funciones y atribuciones que no les corresponden, conforme a la normativa legal y reglamentaria vigente dictada al efecto…’.

Así, la Representante de la República manifiesta que ‘… los funcionarios que se encuentren … adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, están investidos de las funciones y atribuciones que le son propias al mismo, por señalamiento de la propia Resolución N° 32, de fecha 29-03-1995…’.

Así las cosas, se hace necesario realizar algunas consideraciones preliminares en torno a la competencia de los órganos de la Administración Tributaria, siendo preciso destacar como punto de partida la importancia que tiene esta materia en el ejercicio de la actividad tributaria.

(…omissis…)

Es pues, por Decreto No. 362 del 28 de septiembre de 1994, publicado en la Gaceta Oficial No. 35.558 del 30 del mismo mes y año, se dictó la Reforma Parcial del Reglamento Orgánico del Ministerio de Hacienda, en la que se incorpora dentro de la estructura administrativa del Despacho al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT). En la misma Gaceta se encuentra el Estatuto Reglamentario de este Servicio, el cual en su Título II ‘De la Organización, atribuciones y funciones’, artículo 10, establece lo siguiente:

(…omissis…)

No obstante, a pesar de esta expresa asignación de competencias, el Ministro de Hacienda conforme al artículo 4 del Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), contenido en la Resolución No. 2.802, dictada por ese mismo Despacho el 20 de marzo de 1995, y publicado en la Gaceta Oficial No. 35.680 del 27 del mismo mes y año, facultó al Superintendente Nacional Tributario para que dictara las normas necesarias para la organización y asignación de competencias de las áreas funcionales del Servicio.

Dispone la norma citada, lo que seguidamente se transcribe:

(…omissis…)

Ahora bien, la Administración para dar origen al proceso de reestructuración y modernización de la Administración Tributaria Nacional, que ocurre como consecuencia de acciones estatales en materia de política económica, debía sujetar su actuación a la legalidad. En efecto, la creación de esta novedosa administración no debía apartarse de los principios que orientan la organización administrativa.

En consecuencia, respetando el principio sobre la jerarquía de las normas jurídicas establecido en el artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el Superintendente Nacional Tributario, en ejercicio de la atribución conferida, dictó la Resolución No. 32 de fecha 24 de marzo de 1995, con el objeto fundamental de organizar las atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT). En tal sentido, el objeto de la Resolución No. 32, lo constituye la ‘organización de la Administración Tributaria Nacional’, a través de los diferentes órganos que la conforman (y que allí se establecen), para lo cual distribuye entre éstos la gestión de la competencia tributaria, es decir, realiza una asignación de competencias ya atribuidas, que en modo alguno violan lo establecido en la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional y el Código Orgánico Tributario.

De modo que, dicha Resolución constituye un acto administrativo general de contenido normativo y cuyas normas son meramente organizativas de las competencias materiales atribuidas por la Constitución y las Leyes Tributarias al Poder Nacional. Así las cosas, en su Título IV ‘De la Estructura Orgánica del Nivel Operativo’, Capítulo II ‘De las Gerencias Regionales de Tributos Internos’, artículo 71, establece que el nivel operativo está integrado por las ‘Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las Gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas’. Estableciendo en el artículo 93 ejusdem, las competencias de dichas Gerencias.

Estableciéndose en el artículo 74 de la citada Resolución N° 32, las distintas áreas funcionales que operarían en las mismas, en los términos que se citan a continuación:

(…omissis…)

Asimismo, en el artículo 94, de la precitada Resolución No. 32, se establece que estas Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales, ‘quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda’. Esta misma norma, señala las atribuciones de dichos Gerentes Regionales de Tributos Internos en materia de fiscalizaciones y emisiones de los actos administrativos de carácter tributario.

Ahora bien, es precisamente el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, quien actuando dentro de los supuestos establecidos por las normas citadas y de acuerdo a las facultades que se les otorga podrán en todo caso, notificar, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales; proceder a la determinación y liquidación de tributos, emitir documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos de liquidación de tributos, multas e intereses, mediante sistemas computarizados; realizar las verificaciones de las declaraciones de los contribuyentes, etc.

Igualmente, el artículo 98 de la Resolución 32 establece las atribuciones de la División de Fiscalización, el cual es del tenor siguiente:

(…omissis…)

De las normas transcritas, se infiere que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat tiene facultades para autorizar a los funcionarios competentes a realizar las actuaciones de verificación y fiscalización, razón por la cual, esta juzgadora considera que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, tiene específicamente atribuida la facultad de autorizar mediante P.A.N.. RCA-DF-IMF-2006-1174 (folio 135) del 30-05-2006, a un funcionario competente para verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los contribuyentes o responsables referentes a los tributos nacionales, y de dictar la Resolución de Imposición de Sanción No. 1174 de fecha 20 de mayo de 2008, por lo que esa Providencia y Resolución no se encuentran viciadas de nulidad por incompetencia, como erróneamente alega el apoderado judicial de la recurrente. Así se decide.

Por otra parte, la recurrente alega en el Capítulo de la Ausencia de un Procedimiento Administrativo Sancionatorio que ‘… la Administración Tributaria –Región Capital hizo un requerimiento de documentos fiscales a mi representada y ésta le presentó de inmediato los recaudos solicitados y el paso siguiente fue la Resolución de Imposición de Sanción aquí cuestionada, sin darle oportunidad de defenderse de cualquier error u omisión cometido, sin darle oportunidad de alegar eximentes de responsabilidad penal tributaria, sin darle participación en los actos que se sucedieran a espalda, de mi representada y en fin de coartarle el derecho Constitucional a la Defensa y a un Debido Proceso previsto y garantizado por el artículo 49 Constitucional…’.

La Representante de la República al respecto señala que ‘… el propio Código Orgánico Tributario otorga a la Administración la facultad de imponer las sanciones en el caso de incumplimiento de deberes formales sin necesidad de apertura de procedimiento alguno, ya que sólo basta en este tipo de supuesto la constatación de que los contribuyentes han incumplido con un deber formal que sea de inmediato la aplicación de la sanción correspondiente Además (sic) las propias resoluciones impugnadas le señalan al contribuyente que, en caso de disconformidad con su contenido, podrá ejercer los recursos que contemplan los artículos 164 y 185 (sic) del Código Orgánico tributario (sic), informándoles de esta manera acerca de los medios que tenía a su alcance para la mejor defensa de su derechos e intereses…’.

En este sentido, advierte esta sentenciadora que se desprende del expediente judicial que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, realizó un procedimiento de verificación según P.A. RCA-DF-IMF-2006-1174 (folio 135), de fecha 30 de mayo de 2006, facultando a la funcionaria B.D., titular de la cédula de identidad No. 6.017.713, a objeto de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los contribuyentes referente a la emisión de facturas, comprobantes fiscales y demás documentos equivalentes, de acuerdo a lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, así como el cumplimiento de formalidades y especificaciones previstas en la Resolución 320 del 28-12-1999, emitiendo en fecha 20 de mayo de 2008, la Resolución de Imposición de Sanción No. 1174, mediante la cual se le aplicó multa por emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las requisitos correspondientes a los meses de abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006, contraviniendo lo previsto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; sanción prevista en el artículo 101, numeral 3, Aparte 2 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de mil ochocientas unidades tributarias (1.800 UT); y por cuanto la contribuyente presentó el libro de ventas del IVA sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, contraviniendo lo previsto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su Reglamento, sanción prevista en el artículo 102, numeral 2, aparte 2 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de veinticinco unidades tributarias (25 UT), por lo que la referida División actuó conforme a derecho.

Además, se observa que la contribuyente ya identificada, ejerció el Recurso Contencioso Tributario a efectos de impugnar tanto el procedimiento realizado como las sanciones impuestas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

A tal efecto, es necesario traer a colación los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario que establecen:

(…omissis…)

Conforme a lo establecido en las normas bajo examen, la Administración Tributaria dentro de sus atribuciones puede proceder a verificar el cumplimiento de los deberes formales a través de una constatación fáctica y jurídica de los elementos que ya están en poder de la Administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura de investigaciones adicionales, así en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber, si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó, por lo que el procedimiento de verificación permite a la Administración Tributaria cuando detecta el incumplimiento de deberes formales aplicar inmediatamente la consecuencia jurídica que tal incumplimiento le impone, mediante la resolución respectiva, requerimiento que la Administración Tributaria efectivamente cumplió.

Por lo expuesto, y con vista en los antecedentes señalados supra, la Administración Tributaria estuvo ceñida al procedimiento legalmente establecido en los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario, que la recurrente ejerció oportunamente el Recurso Contencioso Tributario (sin ejercer en vía administrativa el recurso jerárquico), pudo presentar los escritos y las pruebas que hubiera considerado prudente y de esa forma ejercer una adecuada defensa, razón por la cual este Tribunal Superior considera que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) al aplicar el procedimiento de verificación no violentó el derecho constitucional a la defensa ni el debido proceso, ya que su actuación estuvo ajustada a derecho. Así se decide.

Manifiesta que ‘… la Resolución N° 1174 del 20-05-2008 impugnada, no llegó a ser notificada a mi representada jamás … en el espacio de la ‘Constancia de Entrega’ … se observa totalmente en blanco, sin nombre, sin firma, sin Cédula de Identidad, de persona que actué en nombre de mi representada…’.

En tal sentido, observa esta Juzgadora que consta a los autos el expediente administrativo, y entre los documentos que corren insertos se encuentran la Resolución de Imposición de Sanción No. 1174 de fecha 20 de mayo de 2008 (folios 133 y 134), emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, en la cual se evidencia que fue recibida el 26-06-2008, por el ciudadano PAUSOLINO PINZON, titular de la cédula de identidad No. 6.865.001, actuando en su condición de Encargado de la Contribuyente; y la P.A.N.. RCA-DF-IMF-2006-1174 del 30-05-2006, también recibida por el mencionado ciudadano encargado de la contribuyente el día 12-06-2006, razón por la cual se desestima el alegato esgrimido por la recurrente y así se declara.

Señala la recurrente que la Resolución no indica el cargo del funcionario actuante y la misma está suscrita por funcionario indeterminado o desconocido, violando lo dispuesto en el artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Al respecto, quien aquí decide observa que la Resolución de Imposición de Sanción No. 1174, de fecha 20 de mayo de 2008, fue emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), tal y como se evidencia en su encabezado y en el sello húmedo colocado sobre la firma autógrafa de quien lo suscribe; por ende, la misma fue suscrita por el ciudadano R.D. MALAVE T., titular de la Cédula de Identidad No. 6.342.923, Jefe de la División de Fiscalización de la Región Capital para la época, quien fue designado por el ciudadano Superintendente Nacional Aduanero y Tributario J.G.V.M., en fecha 09 de enero de 2008, mediante P.A.N.. SNAT-2007-0894 de fecha 26 de diciembre de 2007, publicada en la Gaceta Oficial No. 38.846 de fecha 09-01-2008: y quien además suscribe las Planillas de Liquidación (folios 131 y 132) Nos. 01-10-01-2-25-002874 y 01-10-01-2-26-001524, razón por la cual se desestima tal alegato. Así se declara.

En cuanto al alegato de la recurrente, en sentido que la Resolución impugnada es absolutamente nula por adolecer del vicio de inmotivación, observa esta Jurisdicente que la recurrente manifiesta que el acto administrativo recurrido no indica a la contribuyente cual es el deber formal que ha incumplido, así como no señala las razones de hecho y de derecho específicas que causaron la imposición de la sanción contenida en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por lo que a su juicio, el acto recurrido es nulo por adolecer del vicio de inmotivación conforme al artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

(…omissis…)

Este Tribunal Superior estima que la resolución recurrida, contiene las razones de hecho, de derecho y circunstancias que dieron origen al reparo y a la multa, permitiendo concluir a esta Juzgadora, que en el caso subjudice la recurrente desde un principio conocía las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la resolución impugnada, así como los períodos fiscalizados y los montos en cada detalle, el objeto de este y sus consecuencias jurídicas, y de las cuales la contribuyente tuvo la oportunidad de enterarse oportuna y convenientemente.

Ahora bien, de las circunstancias anteriormente examinadas debe forzosamente este Tribunal Superior desechar el alegato de inmotivación del acto administrativo recurrido y, en consecuencia, declarar improcedente la denuncia efectuada por el apoderado judicial de la contribuyente, en cuanto al vicio de inmotivación de la Resolución recurrida, que afectarían de nulidad absoluta la actuación administrativa. Así se decide.

Por último, la recurrente señala que ‘… el valor de la unidad tributaria aplicada a todas y cada una de las dos (2) sanciones tributarias determinadas en el Anexo de la Resolución, es de Bs. 46.000 (46.00 Bsf); por lo que este valor de Bsf. 46.00 no representa el valor de la unidad tributaria legalmente fijada; puesto que las presuntas infracciones o ilícitos tributarios cometidos corresponden a los ejercicios fiscales de 2004, 2005 y 2006…’.

Así las cosas, es oficioso traer a los autos la Sentencia No. 1426, de fecha 12 de noviembre de 2008, emanada de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: The Walt D.C., S.A., en el que se expuso lo siguiente:

(…omissis…)

En aplicación de la sentencia antes transcrita, esta Juzgadora considera necesario destacar que la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, el (sic) que estuviere vigente para el momento de la fecha de emisión del acto administrativo, a saber, la cantidad de BOLÍVARES FUERTES CUARENTA Y SEIS SIN CÉNTIMOS (BsF. 46,00). Así se decide.

(…omissis…)

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto (…). En consecuencia:

PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución de Imposición de Sanción No. 1174 de fecha 20 de mayo de 2008 (…).

SEGUNDO: Se condena en costas a la empresa recurrente, en un tres por ciento (3%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa (…)

.

-III-

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 4 de mayo de 2010, la representación en juicio de la contribuyente consignó escrito de fundamentación correspondiente a la apelación interpuesta en la presente causa contra el fallo objeto de controversia, en los siguientes términos:

Que el tribunal de origen incurrió en los vicios de errónea interpretación del derecho y de falta de aplicación de norma jurídica, al no tomar en cuenta que los funcionarios actuantes en el procedimiento administrativo eran incompetentes.

Que el a quo erró en la aplicación del Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994 y de la Resolución N° 2.802 del 20 de marzo de 1995; y que no consta en el expediente la P.A. que autorizó a los funcionarios actuantes a verificar el cumplimiento de los deberes formales de su representada.

Que la sentenciadora de instancia erró en el análisis de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, porque debía existir en el caso concreto un procedimiento administrativo sancionatorio, donde su representada tuviese la oportunidad de demostrar fehacientemente que las sanciones de multa aplicadas no eran procedentes, por existir circunstancias eximentes que lo relevaban de responsabilidad penal tributaria; situación que, a su decir, violentaba su derecho a la defensa y a un debido proceso, consagrados en el artículo 49 Constitucional.

Que también erró el tribunal de origen, al no aplicar la norma establecida en el artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que indica la obligatoria identificación del funcionario que suscribe el acto.

Que “(…) incurre el tribunal sentenciador en el vicio de falta de aplicación de la ley porque no aplicó la norma de la inmotivación denunciada (…) ERRÓ igualmente EL TRIBUNAL DE LA CAUSA EN LA APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 9 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS (…). No llenan las actas recurridas los requisitos mínimos, para considerar cumplida la obligación de motivar, puesto que la motivación no está sometida a ningún formato o modelo determinado (…)” (sic).

Que “(…) el tribunal a quo, incurre en el vicio de falta de aplicación de la ley porque no aplicó con preferencia lo establecido en el artículo 548 (sic) del Código Orgánico (sic) del año 2001 que establece ‘Que el monto de la multa se calcula con base al valor de la unidad tributaria vigente en la fecha que se cometió el hecho que origina la sanción’ (…)” (sic).

Que la Administración impuso sanciones de multa en forma repetitiva por el incumplimiento del deber formal, referente a la emisión de facturas.

En virtud de lo que antecede, solicita la representación de la contribuyente se declare con lugar el recurso de apelación interpuesto, con la revocatoria total de la sentencia objeto de impugnación.

-IV-

CONTESTACIÓN DE LA APELACIÓN

El 18 de mayo de 2010, la representación fiscal contestó los alegatos expuestos por la contribuyente en su escrito de apelación, en los siguientes términos:

Que “(…) observamos claramente que el juez a quo, aplicó correctamente el contenido de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, al haber sido dictada por mandato del Ministerio de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, en efecto, el Ministro de Hacienda facultó al Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, para que dictara las normas necesarias sobre organización y asignación de competencias de las área funcionales del Servicio, esto es, para que distribuyera sus competencias; y en virtud de estos razonamientos, aseveramos que los fiscales adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, están investidos de las funciones y atribuciones que le son propias, por disposición expresa de la mencionada Resolución N° 32 (…)”.

Que “(…) la Resolución N° 32 en su artículo 98 establece, que entre las atribuciones de las Divisiones de Fiscalización de cada una de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, se encuentran: el ejercer las atribuciones de fiscalización, ejecutar, supervisar y controlar los planes y programas de investigación fiscal; determinar los tributos internos, fiscalizar y determinar los tributos nacionales de su competencia; constatar la veracidad de los datos aportados en las declaraciones juradas; autorizar a los funcionarios competentes a realizar las actuaciones señaladas en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario y en el artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como instruir y sustanciar los expedientes, elaborar las actas, actos e informes fiscales que surjan como consecuencia de las fiscalizaciones, e imponer las sanciones a que haya lugar, conforme a la normativa legal vigente (…)”.

Que “(…) la actuación fiscal y su resultado, el Acta Fiscal, fueron realizados por funcionarios competentes, cumpliendo con todas las formalidades legales que tal procedimiento requiere y la misma contiene los hechos que fueron extraídos por la actuación fiscal de los registros contables y demás documentos de la propia empresa, a los efectos de determinar las sanciones correspondientes por las infracciones tributarias cometidas. Siendo que los funcionarios actuantes poseen la competencia para tales actos, se verifica el cumplimiento de lo dispuesto en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo que se desestima lo alegado por la contribuyente (…)”.

Que la P.A. que autorizó a los funcionarios actuantes a verificar el cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente se encuentra en el expediente, lo cual fue correctamente evidenciado por la sentenciadora de instancia.

Que la Resolución impugnada y las planillas de liquidación que la complementan poseen el sello húmedo de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, la firma autógrafa del ciudadano R.M., cédula de identidad N° 6.342.923 quién actuó con el carácter de Jefe de la mencionada División, razón por la cual sí fue cumplido el requisito establecido en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que el procedimiento de verificación fiscal llevado a cabo en la sede de la contribuyente, conforme a los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario de 2001, es de naturaleza no contradictoria (a diferencia del procedimiento de determinación tributaria), por lo que no entienden “(…) la denuncia sobre este aspecto, formulada por la recurrente de que no hubo procedimiento, si de las actas se constata que se llevó a cabo el procedimiento de verificación, que incluye una autorización administrativa, e involucra actas de verificación inmediata, requerimiento y recepción y la resolución respectiva. Además, es importante señalar, que en el caso de esas infracciones la sanción se produce al constatarse el incumplimiento de los deberes formales. Sin embargo, no es cierto que se viole en manera alguna el derecho a la defensa de la contribuyente, ni se conculque el debido proceso por tal circunstancia (…)”.

Que el acto administrativo impugnado se encuentra motivado “(…) ya que la Administración cumplió con lo establecido en los artículo 18 ordinal 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 121, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario en lo referente a la expresión sucinta de los hechos y de los fundamentos legales, sin omitir algún hecho o disposición legal; asimismo, de la lectura del escrito recursorio y del escrito de fundamentación se puede evidenciar que el apoderado de la contribuyente entendió las razones de hecho y de derecho que motivaron a la Administración Tributaria a emitir ese acto administrativo, conociendo su origen y contenido (…)”.

Que el valor de la unidad tributaria aplicado para el cálculo de las sanciones de multa es el correcto, pues era el vigente al momento de la emisión del acto administrativo impugnado, conforme a lo establecido en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Que la denuncia referida a la imposición de sanciones de multa en forma repetitiva por el incumplimiento del deber formal consistente en la emisión de facturas erróneas es extemporánea, porque no fue esgrimida en el recurso contencioso tributario razón por la cual debe desecharse, haciendo la salvedad, a todo evento, que la figura del delito continuado no es aplicable al presente caso, conforme a jurisprudencia reiterada de esta Alzada.

En virtud de lo anterior, solicita la declaratoria sin lugar de la apelación ejercida, con la respectiva confirmatoria de la sentencia apelada.

-V-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido, de los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio de la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A., y de la contestación a los mencionados alegatos por parte del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita al conocimiento de los puntos que se enumeran a continuación:

(i) Incompetencia de los funcionarios actuantes.

(ii) Errónea interpretación de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001.

(iii) Errónea interpretación del artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

(iv) Inmotivación del acto administrativo impugnado.

(v) Falta de aplicación de la ley “(…) porque [el tribunal a quo] no aplicó con preferencia lo establecido en el artículo 548 (sic) del Código Orgánico (sic) del año 2001 que establece ‘Que el monto de la multa se calcula con base al valor de la unidad tributaria vigente en la fecha que se cometió el hecho que origina la sanción’ (…)” (sic). (Agregado de la Sala).

(vi) Improcedencia de las sanciones de multa aplicadas en forma repetitiva.

Incompetencia de los funcionarios actuantes.

Sobre el particular, la representación en juicio de la contribuyente apelante indicó que los funcionarios actuantes en el procedimiento administrativo eran incompetentes, razón por la cual el a quo erró en la aplicación del Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994 y de la Resolución N° 2.802 del 20 de marzo de 1995.

Además, alegó que no consta en el expediente la P.A. que autorizó a los funcionarios actuantes a verificar el cumplimiento de los deberes formales de su poderdante.

Por su parte, la representación fiscal señaló contra dicho alegato, que “(…) el juez a quo, aplicó correctamente el contenido de la Resolución 32 de fecha 24 de marzo de 1995, al haber sido dictada por mandato del Ministerio de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, en efecto, el Ministro de Hacienda facultó al Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, para que dictara las normas necesarias sobre organización y asignación de competencias de las áreas funcionales del Servicio, esto es, para que distribuyera sus competencias; y en virtud de estos razonamientos, aseveramos que los fiscales adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, están investidos de las funciones y atribuciones que le son propias, por disposición expresa de la mencionada Resolución N° 32 (…)”.

Al respecto, ya este M.T. en un caso similar al de autos (sentencia N° 00756 del 30 de mayo de 2002, caso: Preparados Alimenticios Internacionales, C.A.), referido a la solicitud de desaplicación por control difuso de la Resolución N° 32, ratificado (entre otros) en el fallo Nº 00298 de fecha 15 de febrero de 2007 (caso: Serviquim, C.A.), decidió lo siguiente:

(...) la mencionada Resolución No. 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución No. 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial No. 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución No. 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada -se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal Resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide (...)

.

Derivado de lo anterior, y siendo que en criterio de este Alto Tribunal la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, no resulta contraria a derecho, debe esta Alzada concluir que las actuaciones cumplidas en el presente caso por los funcionarios fiscales adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, en ejercicio de la mencionada Resolución, no se encuentran viciadas de incompetencia, resultando perfectamente válidas y con plenos efectos legales. En consecuencia, debe declararse la improcedencia del alegato de incompetencia señalado por el apoderado judicial de la contribuyente. Así se decide.

Además, con relación a que no consta en el expediente la P.A. que autorizó a los funcionarios actuantes a verificar el cumplimiento de los deberes formales de su poderdante, observa esta M.I. que reposa en las actas del presente expediente (folio 135), copia certificada de la P.A. N° RCA-DF-IMF-2006-1174 del 30 de mayo de 2006, suscrita en forma conjunta por las ciudadanas L.E.A. y R.I.B.T. (Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT y Jefe de la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia, respectivamente), mediante la cual se autorizó a la ciudadana B.M.D.H., cédula de identidad N° 6.017.713, actuando como funcionaria adscrita a la aludida División de Fiscalización a comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de carácter formal por parte de la contribuyente, de conformidad con los artículos 93, 121, 123, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, para los períodos de imposición abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006, en materia de impuesto al valor agregado.

Por ello, tal como lo señaló el tribunal de instancia en la sentencia objeto de análisis, y la representante del Fisco Nacional en su escrito de contestación, la Administración Tributaria si emitió la P.A. necesaria para autorizar a la fiscal actuante a la realización del procedimiento de verificación que dio origen a la Resolución impugnada, razón por la cual resulta improcedente la defensa esgrimida por la contribuyente sobre el particular. Así se establece.

Errónea interpretación de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Expuso la representación en juicio de la apelante que la sentenciadora de instancia erró en el análisis de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, porque debía existir en el caso concreto un procedimiento administrativo sancionatorio, donde su representada tuviese la oportunidad de demostrar fehacientemente que las sanciones de multa aplicadas no eran procedentes, por existir circunstancias eximentes que lo relevaban de responsabilidad penal tributaria; situación que, a su decir, violentaba su derecho a la defensa y a un debido proceso, consagrados en el artículo 49 constitucional.

A su vez, la apoderada fiscal señaló que el procedimiento de verificación fiscal llevado a cabo en la sede de la contribuyente, conforme a los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario de 2001, es de naturaleza no contradictoria (a diferencia del procedimiento de determinación tributaria), por lo que no entienden “(…) la denuncia sobre este aspecto, formulada por la recurrente de que no hubo procedimiento, si de las actas se constata que se llevó a cabo el procedimiento de verificación, que incluye una autorización administrativa, e involucra actas de verificación inmediata, requerimiento y recepción y la resolución respectiva. Además, es importante señalar, que en el caso de esas infracciones la sanción se produce al constatarse el incumplimiento de los deberes formales. Sin embargo, no es cierto que se viole en manera alguna el derecho a la defensa de la contribuyente, ni se conculque el debido proceso por tal circunstancia (…)”.

En cuanto al debido proceso, la jurisprudencia de esta Sala ha establecido que éste constituye una de las manifestaciones más relevantes del derecho a la defensa, razón por la cual la a.d.p. vicia de nulidad los actos dictados por la Administración pues, en ese caso, el administrado se ve imposibilitado de hacer valer sus derechos e intereses contra la actuación administrativa.

Así, los referidos postulados constitucionales (derecho a la defensa y al debido proceso) implican la posibilidad de ser oído, dado que en caso contrario, no puede hablarse de defensa alguna; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa a efecto de presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar el administrado al procedimiento; el derecho a tener acceso al expediente, con el propósito de examinar en cualquier estado de la causa las actuaciones que la componen; el derecho del administrado a presentar pruebas tendentes a enervar las actuaciones administrativas que se le imputan; el derecho a ser informado de los recursos y medios de defensa que le asisten y, por último, el derecho a recibir oportuna respuesta a sus solicitudes.

Ahora bien, en atención a lo alegado por la contribuyente, resulta oportuno transcribir el contenido de los artículos 172 al 175 del Código Orgánico Tributario del año 2001, cuyo tenor es el siguiente:

Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Así mismo la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

Artículo 173.- En los casos que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable, conforme a las disposiciones de este Código.

Artículo 174.- Las verificaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, se efectuará con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos, y en los documentos que se hubieren acompañado a la misma, y sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar sistemas de información automatizada para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes o requeridos por la Administración Tributaria.

Artículo 175.- En los casos en que la Administración Tributaria al momento de las verificaciones practicadas a las declaraciones, constate diferencias en los tributos autoliquidados o en las cantidades pagadas a cuenta de tributo, realizará los ajustes respectivos mediante resolución que se notificará conforme a las normas previstas en este Código.

En dicha Resolución se calculará y ordenará la liquidación de los tributos resultantes de los ajustes, o las diferencias de las cantidades pagadas a cuenta de tributos con sus intereses moratorios, y se impondrá sanción equivalente al diez por ciento (10%) del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos, y las sanciones que correspondan por la comisión de ilícitos formales.

Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos

. (Resaltado de la Sala).

De las normas transcritas se desprende el procedimiento de verificación de las declaraciones que presentan los contribuyentes o los responsables, consagrado en el Código Orgánico Tributario del año 2001 y, asimismo, faculta a la Administración Tributaria para constatar el cumplimiento de los deberes formales a los que están obligados los sujetos pasivos de la obligación tributaria e imponer las sanciones a que haya lugar, mediante Resolución, en caso de incumplimiento.

En el asunto bajo análisis se observa que la Administración Tributaria mediante la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 de fecha 20 de mayo de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas a la recurrente el 26 de junio de 2008, determinó a cargo de la recurrente la obligación de pagar la cantidad total de un mil ochocientos doce con cincuenta unidades tributarias (1.812,50 U.T.), equivalentes para la fecha de emisión de las planillas de liquidación al monto actual de ochenta y tres mil trescientos setenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 83.375,00), con fundamento en lo previsto en el segundo aparte de los artículos 101 y 102 del Código Orgánico Tributario de 2001, al evidenciarse el incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado relativos a la emisión de facturas y/o documentos equivalentes y a los registros de las operaciones comerciales plasmadas en los libros de ventas, en los períodos impositivos correspondientes a los meses abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006.

Así, se observa que la aludida Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con ocasión de la verificación fiscal realizada a la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A., con relación al cumplimiento de sus deberes en materia de impuesto al valor agregado, fundamentó su actuación -imposición de las sanciones de multa- en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, en los que se establece el procedimiento de verificación, el cual tiene como finalidad que la Administración Tributaria constate la veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, así como el cumplimiento de sus deberes formales y los de los agentes de retención y percepción designados por la Ley, y que en el caso de autos culminó con la emisión de la resolución impugnada, la cual cumple con los requisitos formales propios de un acto administrativo.

Asimismo, se evidencia que las actuaciones suscitadas fueron notificadas a la sociedad mercantil Aserradero El Tablazo, C.A., en fecha 26 de julio de 2008, lo que permitió a la contribuyente conocer el contenido del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, los mecanismos recursivos que procedían en su contra los cuales le fueron informados, pudiendo la recurrente ejercer, como en efecto lo hizo, el recurso contencioso tributario en sede judicial, para impugnar la actuación administrativa objeto de análisis.

Por tales razones, considera esta M.I. que no hubo en la causa objeto de análisis violación del procedimiento legalmente establecido, y por ende, se desestiman los alegatos de supuesta vulneración por parte de la Administración Tributaria de los derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso de la recurrente. Así se declara.

Errónea interpretación del artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Sobre el particular, adujo la contribuyente que también erró el tribunal de origen, al no aplicar la norma establecida en el artículo 18, numeral 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que indica la obligatoria identificación del funcionario que suscribe el acto.

Ante tal alegato, la representación fiscal indicó que la Resolución impugnada y las planillas de liquidación que la complementan poseen el sello húmedo de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, la firma autógrafa del ciudadano R.M., cédula de identidad N° 6.342.923 quién actuó con el carácter de Jefe de la mencionada División, razón por la cual sí fue cumplido el requisito establecido en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Así, observa esta Alzada que el mencionado artículo prevé:

Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

(…omissis…)

7.- Nombre del funcionario o funcionarios que lo suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia (…)

.

Se evidencia de la norma parcialmente transcrita, que todo acto administrativo debe contener la identificación del funcionario que lo suscribe, indicándose en él su nombre, titularidad, más el número y fecha del acto mediante el cual le fue delegada la competencia para suscribirlo.

Ahora bien, se evidencia de los folios 131 al 134 del expediente, copias certificadas por la Administración Tributaria de la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 y de las Planillas de Liquidación complementarias Nros. 01101225002874 y 01101226001524, todas del 20 de mayo de 2008, en las cuales se encuentra la firma autógrafa del ciudadano R.M., cédula de identidad N° 6.342.923, Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, para el momento de la emisión de los mencionados actos administrativos, conforme se desprende de lo indicado en la Providencia N° SNAT/2007/0894 del 26 de diciembre de 2007, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.846 del 9 de enero de 2008.

En concordancia con lo anteriormente explicado, esta Alzada es del criterio que el acto administrativo impugnado y las planillas de liquidación que lo complementan, cumplen con el requisito previsto en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, razón por la cual se desestima el alegato esgrimido por la representación en juicio de la contribuyente. Así se establece.

Inmotivación del acto administrativo impugnado.

Con relación al presente punto, alegó la contribuyente que “(…) incurre el tribunal sentenciador en el vicio de falta de aplicación de la ley porque no aplicó la norma de la inmotivación denunciada (…) ERRÓ igualmente EL TRIBUNAL DE LA CAUSA EN LA APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 9 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS (…). No llenan las actas recurridas los requisitos mínimos, para considerar cumplida la obligación de motivar, puesto que la motivación no está sometida a ningún formato o modelo determinado (…)” (sic).

La representación fiscal señaló que el acto administrativo impugnado se encuentra motivado “(…) ya que la Administración cumplió con lo establecido en los artículo 18 ordinal 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 121, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario en lo referente a la expresión sucinta de los hechos y de los fundamentos legales, sin omitir algún hecho o disposición legal; asimismo, de la lectura del escrito recursorio y del escrito de fundamentación se puede evidenciar que el apoderado de la contribuyente entendió las razones de hecho y de derecho que motivaron a la Administración Tributaria a emitir ese acto administrativo, conociendo su origen y contenido (…)”.

Sobre el particular, se considera que la motivación es la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto; por lo tanto, resulta indispensable que los actos administrativos de carácter particular estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o aquéllos a los cuales una disposición legal exonere de tal requisito. A tal efecto, se debe hacer referencia a los hechos y fundamentos legales del acto. Ahora bien, de acuerdo con lo expuesto, todo acto administrativo deberá contener una relación sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.

A su vez, se ha reiterado que se cumple con el requisito de la motivación, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid entre otras, sentencias de esta Sala Nros. 00387, 01564, 01467, 00759 y 01080 de fechas 16 de febrero de 2006, 20 de septiembre de 2007, 19 de noviembre de 2008, 3 de junio de 2009 y 3 de noviembre de 2010, casos: Valores e Inversiones, C.A., Motores Venezolanos, C.A. (MOTORVENCA), AW Nazca S&S Advertising, C.A., Ruedas de Venezuela, C.A. (RUDEVECA) y Motoriente El Tigre, C.A., respectivamente).

De manera tal, que el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que en la verificación fiscal practicada se evidenciaron incumplimientos a los deberes formales relativos a la emisión de facturas y/o documentos equivalentes y a los registros de las operaciones comerciales plasmadas en los libros de ventas del impuesto al valor agregado, en los períodos impositivos correspondientes a los meses abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006.

Así, la Administración Tributaria emitió el acto administrativo impugnado, contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 del 20 de mayo de 2008, donde fueron explicadas detalladamente las razones por las cuales fueron impuestas las sanciones de multa, el fundamento legal utilizado para tal fin, y los recursos que podría interponer la contribuyente contra dicho acto, en caso de disconformidad. En consecuencia, se declara improcedente el alegato de inmotivación denunciado por la representación de la contribuyente. Así se establece.

Falta de aplicación de la ley, específicamente del “(…) artículo 548 (sic) del Código Orgánico (sic) del año 2001 (…)” (sic).

En el presente punto, alegó la contribuyente que “(…) el tribunal a quo, incurre en el vicio de falta de aplicación de la ley porque no aplicó con preferencia lo establecido en el artículo 548 (sic) del Código Orgánico (sic) del año 2001 que establece ‘Que el monto de la multa se calcula con base al valor de la unidad tributaria vigente en la fecha que se cometió el hecho que origina la sanción’ (…)” (sic).

Por su parte, la representación fiscal manifestó que el valor de la unidad tributaria aplicado para el cálculo de las sanciones de multa es el correcto, pues era el vigente al momento de la emisión del acto administrativo impugnado, conforme a lo establecido en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

A tal efecto esta Sala, considera necesario transcribir la disposición prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, la cual es del siguiente tenor:

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…omissis…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad…

.

En razón de la precitada disposición y para lo que se relaciona con el caso de autos, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en éste último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid sentencias Nros. 00063 y 00199, de fechas 21 de enero de 2010 y 10 de febrero de 2011, casos: Majestic Way, C.A. y Aserradero El Tablazo, C.A.).

El punto en discusión ya fue resuelto por esta Sala en los siguientes términos:

(…) Establecido lo anterior, debe la Sala determinar la aplicabilidad de las sanciones de multa por omisión del tributo en las declaraciones de impuesto al valor agregado, presentadas por la contribuyente impugnante para el período impositivo enero a diciembre de 2002, y verificar si su aplicación al caso concreto constituyó una infracción al principio de la irretroactividad de la ley contenido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

En efecto, el artículo 24 de la Carta Fundamental, establece lo siguiente:

‘Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea’.

Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

En este orden de ideas, cabe a.l.e.e. el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos:

‘Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.

Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.

Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.

Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo’. (Destacado de la Sala).

De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o en el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.

Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

‘Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

(…)’

‘Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

2. Multa

(…)

PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

(…)’

De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

Igualmente, expresó el contribuyente que la actualización monetaria en materia sancionatoria es inconstitucional, toda vez que ‘las multas son accesorias a la obligación tributaria’.

En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ‘en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias’, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

Se trata, ha afirmado la Sala ‘como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario’, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara

. (Sentencia número 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V. S.A.).

Aplicando la jurisprudencia transcrita al presente caso, observa la Sala que la Administración Tributaria procedió a convertir en unidades tributarias las sanciones que impuso por las infracciones cometidas por la contribuyente tal como lo establece el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y utilizó para dicho cálculo la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo impugnado, por lo que con tal proceder no se infringió el principio de irretroactividad de la Ley, sino que, parafraseando la sentencia citada, se dio estricto cumplimiento a ella, siendo un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario, conforme al cual las multas en cuestión “se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago” (ver sentencia N° 00199 del 10 de febrero de 2011, caso: Aserradero El Tablazo, C.A.).

Así, conforme a lo anterior, esta Sala considera que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe tomarse en cuenta la fecha en que realmente se efectúe el pago de la obligación tributaria principal o accesoria, pues en forma diáfana así lo expresa la disposición contenida en el artículo 94 del Código en comentario, sin que esto signifique aplicación retroactiva de la ley, como se explicara precedentemente.

Circunscribiéndonos al caso de autos, evidencia esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó el 20 de mayo de 2008 la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174, momento aquél en el cual determinó que la contribuyente incumplió los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado relativos a la emisión de facturas y/o documentos equivalentes y a los registros de las operaciones comerciales plasmadas en los libros de ventas, por lo que impuso sanciones de multa para los períodos impositivos correspondientes a los meses abril de 2004, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo y abril de 2006, al valor de cuarenta y seis bolívares (Bs. 46,00) la unidad tributaria, fijado según P.A. N° 0062 de fecha 22 de enero de 2008 (Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.855, del 22 de enero de 2008).

En atención a tales circunstancias, juzga esta M.I. procedente el valor de la unidad tributaria considerada por la Administración Tributaria a los fines del cálculo de las sanciones de multa impuestas, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria, esto sin perjuicio del recálculo que deba hacer dicha Administración, para el caso de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria, sin haberse realizado el respectivo pago, en atención a los postulados de la citada norma (artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001), aplicable en razón del tiempo. Así se establece.

Improcedencia de las sanciones de multa aplicadas en forma repetitiva.

Por último, arguyó la contribuyente que la Administración impuso sanciones de multa en forma repetitiva por el incumplimiento del deber formal, referente a la emisión de facturas.

Contra tal defensa, la representación fiscal expresó que dicha denuncia es extemporánea, porque no fue esgrimida en el recurso contencioso tributario razón por la cual debe desecharse, haciendo la salvedad, a todo evento, que la figura del delito continuado no es aplicable al presente caso, conforme a jurisprudencia reiterada de esta Alzada.

Al respecto la Sala advierte que, conforme al principio de preclusividad de los lapsos, el proceso se entiende como una sucesión de actos dispuestos para que la actividad de las partes y del juez se desarrolle por lapsos precisos, y que cumplido cada uno de tales períodos, el acto que se debió efectuar y no se hizo, se considera extemporáneo. La esencia de este principio es la extinción o consumación de una facultad o actividad procesal, dentro de un lapso preclusivo, determinado por la Ley.

Así, ello impide que la accionante pueda formular nuevas alegaciones y pruebas en dicha etapa y con posterioridad a la misma, dado que lo contrario imposibilita el ejercicio del derecho a la defensa de la contraparte frente a un nuevo alegato desconocido hasta esa oportunidad, salvo que verse sobre materias donde esté involucrado el orden público o que hubiesen ocurrido circunstancias fácticas que hicieran variar las existentes inicialmente. (Ver sentencia de esta Sala, N° 00043 de fecha 21 de enero de 2009, caso: E.T.R.d.A.).

Ahora bien, considera esta Alzada, tal como lo afirma la representación fiscal en su contestación, que no se evidencia del recurso contencioso tributario, así como del escrito de informes consignado por la contribuyente ante el tribunal de instancia, que se haya alegado lo referente a la improcedencia de las sanciones de multa impuestas “en forma repetida”, razón por la cual esta M.I. concluye que no puede conocerse dicha defensa esgrimida por la representación en juicio de la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A. Así se establece.

No obstante lo declarado anteriormente, esta Alzada no puede inadvertir que la Administración Tributaria al momento de dictar el acto administrativo recurrido incurrió en una imprecisión al establecer las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado con fundamento en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que, aunque esa norma establece una técnica sancionatoria acumulativa para esta categoría de infracciones, es menester aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el citado artículo 81 eiusdem, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con los restantes correctivos en su valor medio. (Ver sentencia de esta M.I., N° 00938 del 13 de julio de 2011, caso: Repuestos O, C.A.).

Por las razones expuestas, se declara parcialmente con lugar la apelación ejercida por la representación en juicio de la contribuyente Aserradero El Tablazo, C.A., y se confirma en los términos expuestos el fallo apelado. Así se establece.

Así, al evidenciarse la imprecisión en la que incurrió la Administración Tributaria al imponer las sanciones de multa referentes a la emisión de facturas que no cumplen con la totalidad de los requisitos legales establecidos, esta M.I. declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° 1174 del 20 de mayo de 2008 emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Por consiguiente, se confirma la Planilla de Liquidación N° 01101225002874 del 20 de mayo de 2008, referida al incumplimiento atinente a llevar los libros de ventas del impuesto al valor agregado en forma indebida; se anula la Planilla de Liquidación N° 01101226001524 de la misma fecha y se ordena el recálculo de las multas impuestas por la emisión incorrecta de facturas y/o documentos equivalentes, conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se establece.

-VI-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación de la contribuyente ASERRADERO EL TABLAZO, C.A., contra la sentencia definitiva Nº 1449 dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 27 de octubre de 2009, la cual se CONFIRMA en los términos expuestos en el presente fallo.

2.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio apelante. En consecuencia, se ANULA la Planilla de Liquidación N° 01101226001524 del 20 de mayo de 2008, y se ORDENA expedir las planillas sustitutivas luego del recálculo de las multas impuestas, conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los siete (07) días del mes de febrero del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

La Presidenta

E.M.O.

La Vicepresidenta - Ponente

Y.J.G.

Los Magistrados,

E.G.R.

T.O.Z.

M.G. MISTICCHIO TORTORELLA

La Secretaria,

S.Y.G.

En ocho (08) de febrero del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00071.

La Secretaria,

S.Y.G.

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