Sentencia nº 00995 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 8 de Julio de 2009

Mediante P.A. identificada con las siglas y números HRCF-FICSF-215, de fecha 27 de octubre de 1987, se autorizó al ciudadano L.A.B., a practicar una fiscalización a la contribuyente Baker Well International Limited, sucursal domiciliada en el país mediante documento inscrito en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el 31 de enero de 1980 bajo el N° 42, Tomo 62-A-Pro., posteriormente transformada a compañía anónima y cambiada su denominación por la de Baker Production Services (Bermuda) Limited, tal como se desprende de instrumento inscrito en el referido Registro Mercantil en fecha 19 de diciembre de 1986, bajo el N° 17, Tomo 80-A-Pro., esta última fusionada con la empresa subsistente Baker Eastern S.A., según se desprende de documento inscrito en el mencionado Registro Mercantil el 3 de abril de 1987, bajo el N° 1, Tomo 8-A-Pro., a los fines de verificar la declaración de rentas presentada para el ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de octubre de 1982 hasta el 30 de septiembre de 1983.

En fecha 30 de diciembre de 1987, se levantó el Acta de Reparo N° hrce-ficsf-03-215-01, en la cual se dejaron establecidas las objeciones fiscales que a continuación se detallan:

1. La contribuyente no contabilizó dentro de los ingresos brutos la cantidad total de algunas facturas sino que lo hizo en forma parcial (contabilizó menos), por lo que existe una diferencia de trece millones ciento noventa y seis mil ciento sesenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 13.196.163,00).

2. Rechazo de Gastos “no normales ni necesarios para la producción de la renta”, por la cantidad de doscientos ochenta y siete mil cuatrocientos ochenta y cuatro bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 287.484,55).

3. Rechazo de Depreciación y Amortización por la suma de un millón cuatrocientos setenta mil novecientos treinta y cinco bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.470.935,52), ya que la contribuyente no presentó las facturas que comprueben la propiedad de los activos objeto de depreciación.

4. Gastos sin comprobación satisfactoria, por cuatrocientos veintiséis mil trescientos ochenta y un bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426.381,38).

   En fecha 21 de enero de 1988, la contribuyente presentó escrito de descargos contra la mencionada Acta de Reparo.

   El 10 de mayo de 1989, la Dirección de Control Fiscal del entonces MINISTERIO DE HACIENDA (hoy Ministerio del Poder Popular para Economía y Finanzas), emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HCF-SA-135, mediante la cual se confirmó la referida Acta de Reparo, determinándose a cargo de la contribuyente la obligación de pagar los conceptos y montos siguientes: cuatro millones seiscientos treinta y siete mil doscientos cincuenta y cuatro bolívares con ochenta céntimos (Bs. 4.637.254,80), por diferencia de impuesto sobre la renta causado y no pagado, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de octubre de 1982 hasta el 30 de septiembre de 1983; dos millones trescientos dieciocho mil seiscientos veintisiete bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 2.318.627,40), por multa, y tres millones trescientos treinta y seis mil quinientos ocho bolívares con siete céntimos (Bs. 3.336.508,07), por intereses moratorios.

   Posteriormente, el 3 de agosto de 1989, la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Zuliana, dictó las Planillas de Liquidación Nros. H-86-N° 1175450, secuencial Planilla para Pagar N° 000070, H-86 N° 1179448, secuencial Planilla para Pagar N° 000070 y H-86 N° 1179447, secuencial Planilla para Pagar N° 000070, por los montos anteriormente indicados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo previamente señalada.

   El 12 de septiembre de 1989, la contribuyente ejerció recurso jerárquico contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HCF-SA-135 del 10 de mayo de 1989, dictada por la Dirección de Control Fiscal, y las Planillas de Liquidación antes mencionadas, emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Zuliana, el 3 de agosto de 1989, del entonces MINISTERIO DE HACIENDA (hoy Ministerio del Poder Popular para Economía y Finanzas).

   En fecha 14 de septiembre de 1989, la representante judicial de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario en virtud de la denegatoria tácita producto del silencio administrativo de la Dirección General Sectorial de Rentas del entonces Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio del Poder Popular para Economía y Finanzas), en resolver el recurso jerárquico incoado, alegando la ilegalidad de las Planillas secuenciales para pagar ya identificadas, de conformidad con lo establecido en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 191 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1982, pues “(…) no tienen estampada la firma autógrafa del Funcionario en forma auténtica, ni tampoco mediante troquel o medio mecánico”.

   Al respecto argumentó, que no es suficiente “(…) la circunstancia de haber sido expedidas estas planillas de liquidación (para pagar), descritas, conjuntamente con las demostrativas de liquidación, (…). Tampoco podría pretenderse y lo negamos rotudamente, que la legalidad de la Resolución con base en la cual se emiten, sirvan para conferir legitimidad a Actos Administrativos autónomos e independientes”.

   En tal sentido, destacó que “(…) en el caso que nos ocupa y del simple examen visual (…) puede evidenciarse que resulta ilegible el sello estampado, no pudiendo establecerse la identidad o nombre, del funcionario que los suscribe, ni tampoco se puede apreciar claramente su presunta firma. Ello, a no dudar, no responde en manera alguna a la GARANTÍA DE SEGURIDAD, legalmente exigida”.

   Por otra parte, denunció la incompetencia del funcionario que suscribe las planillas de liquidación, ya que “(…) están presuntamente suscritas por el Administrador de Hacienda de la Región Zuliana, ciudadano (sic) Y.P. deC., quien también presuntamente, desempeña el cargo de Administrador de Hacienda de la Región Zuliana y decimos presuntamente, porque ello no puede evidenciarse del ilegible y defectuoso sello estampado a las Planillas recurridas”. Además, de conformidad con lo establecido en el artículo 106 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se atribuye tal competencia, entre otros, a los Administradores de Hacienda Regionales.

   Ahora bien, en lo que respecta a los renglones objeto de reparo, indicó lo siguiente:

   INGRESOS NO DECLARADOS: Bs. 13.196.163,00

   (…)

   No podemos estar de acuerdo ante tal pretensión fiscal, toda vez que la diferencia detectada no representa un ingreso gravable para mi Representada, tal como intenta hacer ver la fiscalización.

   En efecto, la diferencia detectada pertenece a una facturación que hace mi representada que contablemente se denomina a fines internos, y por política internacional de la Compañía, como ‘Refacturación

   .

   Esta cuenta de ‘Refacturación’ es una cuenta de Activo en el Balance General, es decir, que no afecta los resultados operacionales de la Compañía, a la cual se cargan los trabajos y/o servicios que realiza mi Representada por encomienda de sus clientes y que luego le son facturados a su costo más un 15% adicional, que es lo que realmente hay que considerar un ingreso de mi Representada, o lo que es lo mismo la contraprestación por un servicio realizado.

   (…)

   GASTOS NO NORMALES NI NECESARIOS PARA LA PRODUCCIÓN DE LA RENTA: Bs. 287.484,55.

   (…)

   Los conceptos aquí enunciados son remuneraciones adicionales que reciben ciertos empleados, en virtud de que los mismos se trasladaron desde el exterior, para residenciarse en Venezuela, y mi representada les aseguró estos incentivos para lograr la aceptación de las plazas de empleo, y en consecuencia recibir la prestación de sus Servicios y Conocimientos, indispensables para el desarrollo de la actividad operativa de la empresa, contribuyendo en alto grado con tal desempeño a la producción de la renta gravable de mi representada.

   (…)

   DEPRECIACIÓN Y AMORTIZACIÓN: Bs. 1.470.935,52.

   (…)

   El motivo de la objeción se fundamenta en que supuestamente no le fueron suministradas en su oportunidad las facturas que demostraran la propiedad de los activos objeto de depreciación (…).

   (…)

   En primer término, mi representada posee las facturas respectivas que soportan la propiedad de los activos fijos de la depreciación rechazada; y las misma serán aportadas, como evidencia de ello, durante el lapso del ‘Término de pruebas’, que para ese fin, establezca la Administración de Hacienda, todo de acuerdo a lo establecido en el artículo 130 del Código Orgánico Tributario.

   En segundo término, y de hecho efectivamente algunas facturas están a nombre de BAKER EASTERN, S.A., como acota la fiscalización pero ello no es motivo para desconocer la posesión del activo y consecuencialmente su depreciación.

   (…)

   Todo ello es verificable relacionando los activos que posee mi representada y los que posee la otra compañía y así constatar que nuestros activos no son los mismos registrados por aquélla y en efecto, así se verificó en el momento de la revisión fiscal o experticia solicitada por mi representada a través del escrito de descargos de fecha 21-01-88, referido inicialmente; en virtud de que en las conclusiones que emitiera el fiscal revisor en su informe de fecha 09-02-89, se señala claramente, que existen activos por Bs. 256.341,67 que fueron registrados según el principio descrito al inicio de este punto, es decir, a través de notas de débitos intercompañías y que sí son propiedad de mi Representada, por ello, no entendemos porque objeta la propiedad del resto de las facturas, basándose únicamente en el argumento de que la ‘información no se encontraba unificada’, sin explicar además, qué debe entenderse como ‘información unificada’.

   (…)

   GASTOS DE COMPROBACIÓN NO SATISFACTORIA Bs. 426.381,38.

   (…)

   Es práctica común entre las empresas que operan en el sector petrolero el incurrir en gastos a cuenta de otros.

   Al igual que en lo planteado en la sección anterior lo determinante es la posesión de la factura original donde se soporta la erogación. Es evidente que la erogación fue hecha y ello no la desvirtúa la fiscalización, es evidente que se posee el comprobante original cosa que tampoco se desvirtúa (…).

   Como señaláramos, la Ley de Impuesto Sobre la Renta, es sumamente clara en el parágrafo primero del Artículo N° 35 por lo que no entendemos el proceder de la fiscalización en este particular.

   Adicionalmente, en la resolución del sumario, se ratifica la existencia de la documentación o soporte, alegándose únicamente que la misma no es procedente en virtud de que ‘son a nombre de otra empresa’, lo cual no desvirtúa, según lo explicado anteriormente la validez de las facturas objetadas como deducibles por parte de la fiscalización actuante”. (Sic).

   Por lo que respecta a los intereses moratorios, argumentó que no son procedentes ya que los reparos no están firmes.

   II

   LA SENTENCIA APELADA

   El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, mediante sentencia de fecha 29 de noviembre de 1990, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, en los términos siguientes:

   La recurrente como ya se vio, solicita en su escrito recursorio, que sea resuelto como punto de previo pronunciamiento la incompetencia del funcionario emisor de las planillas recurridas. Este Tribunal por razones procesales obvias debe decidir en primer lugar dicho punto, pues, afecta, la validez misma de los actos administrativos impugnados, y sólo en caso, de que dicho alegato sea desechado, estará obligado a pronunciarse sobre las cuestiones de fondo.

   Para decidir el Tribunal observa:

   En reciente jurisprudencia (9-8-90) de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político-Administrativa -Especial Tributaria-, Caso Shell Química de Venezuela, C.A., ha sostenido que:

   (…)

   Ahora bien, al examinar el presente caso, es de notar que las planillas de liquidación recurridas, en su parte inferior, donde dice firma autorizada aparece un sello completamente ilegible sin ningún tipo de identificación. En resumen, se puede decir que las planillas impugnadas se encuentran firmadas por un supuesto funcionario, del cual ni siquiera se sabe su cargo, por lo que tampoco se conocen sus atribuciones de competencia, tocándole, por tanto a la Administración Tributaria la carga de la prueba.

   La representación fiscal consignó con sus conclusiones escritas dos fotocopias certificadas de los movimientos de personal correspondiente a la funcionaria ‘Peña de CH., Mery’. Folios 41 al 44 del expediente y como se puede ver, el movimiento de personal (folio 43 y 44) está identificado con el N° 117 y corresponde a la ya citada funcionaria, esto presume el Tribunal que fue consignado a los efectos de demostrar la competencia impugnada en el escrito recursorio, ya que en ninguna parte de sus escrito lo dice, sólo se limita a señalar lo siguiente:

   (…)

   Por consiguiente, el Tribunal encuentra que en el caso de autos y, para decirlo con palabras de la propia Corte, ‘La incompetencia del funcionario es absoluta o manifiesta, esto es, flagrante y ostensible, o bien porque… se han firmado las planillas sin identificación del funcionario ni de su cargo’. Y, la Administración Tributaria, como ya se vio, no llegó ni siquiera a probar que dicha firma corresponde a ‘Peña de Ch. Mery’, según el movimiento de personal consignado por la representación fiscal. En consecuencia, y visto que resulta absolutamente imposible para el Tribunal verificar el nombre, cargo y firma del funcionario actuante, forzoso es concluir que los actos administrativos son absolutamente nulos por ser actos nulos ‘ab initio no simplemente anulables’. Según el reciente criterio sustentado por la Corte Suprema de Justicia, Sala Político-Administrativa -Especial Tributaria-. Y así se declara.

   Declarada la incompetencia del funcionario emisor de los actos administrativos recurridos, resulta ocioso entrar a conocer de las demás razones de hecho y de derecho esgrimidas por la recurrente.

   (…)

   Por todas las razones expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario (…)

   . (Sic).

   III

   FUNDAMENTOS de La Apelación

   La representante judicial del Fisco Nacional, al momento de presentar su escrito de fundamentación, señaló lo siguiente:

   Competencia del funcionario

   (…)

   En el presente caso el funcionario que expide y autoriza con su firma las planillas demostrativas de liquidación es la ciudadana M.Y.P.C., actuando en su carácter de Administrador de Hacienda de la Región Zuliana, designada al efecto mediante la Resolución N° 355 de fecha 21-06-84, donde, además, se delega en dicha funcionaria la firma de los documentos especificados en la Resolución N° 886 del 24-03-82 (Gaceta Oficial N° 32.441 del 25-03-82).

   (…)

   En este sentido, el artículo 106 numeral 2 del referido texto legal, aplicable ratione temporis al caso de autos, establece:

   (…)

   Del contenido de la disposición que antecede se infiere, sin lugar a dudas, que la ciudadana M.Y.P.D.C., sí era competente para firmar las planillas demostrativas de impuesto, multa e intereses moratorios liquidados a cargo de la empresa contribuyente, actuando para la fecha de su emisión (03-08-89) como Administradora de Hacienda de la Región Zuliana, carácter que fue plenamente demostrado por la Representación Fiscal en instancia, mediante la consignación de las copias certificadas del movimiento de personal correspondiente a la referida funcionaria; y el cual inexplicablemente fue desechado por el a quo a los efectos de comprobar la competencia de dicha funcionaria.

   (…)

   En cuanto a las planillas para pagar, es preciso señalar que estos formatos no constituyen actos administrativos determinadores de tributos, simplemente son emitidos conjuntamente con las planillas demostrativas de liquidación, por ende, su ausencia o presencia no incide jurídicamente en el proceso de determinación tributaria, ni afecta en grado alguno la situación patrimonial del contribuyente.

   (…)

   En cuanto al alegato relativo a la supuesta firma ilegible y defectuosa estampada por medios mecánicos que calzan las descritas Planillas de Liquidación Demostrativas, esta Procuraduría estima que si bien es cierto que las referidas planillas no tienen estampada la firma autógrafa del funcionario competente para dictar dicho acto, como en efecto lo es la ciudadana M.Y.P.D.C., de ellas se evidencia que dicha firma fue estampada por medio mecánico, el cual corresponde efectivamente a la referida funcionaria, indicándose además la Resolución a través de la cual fue designada Administradora de Hacienda de la Región Zuliana, hecho éste conocido por la recurrente y en base a cuyos datos pudo interponer el recurso que nos ocupa.

   Ahora bien, sobre el particular es preciso señalar que en la oportunidad en que se dictan los actos administrativos de liquidación impugnados, por expresa disposición contenida en el Decreto N° 1573, de fecha 5-8-82, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 32.531, de igual fecha, se había autorizado que la firma de los funcionarios que emitiesen actos administrativos relativos a la renta, cuya administración corresponde al Ministerio de Hacienda, podría ser estampada por medio de troquel o cualquier otro instrumento mecánico o electrónico, en virtud de lo cual es obvio que en la actualidad la firma autógrafa no constituye un requisito impretermitible para la validez del acto en cuestión.

   De lo expuesto se infiere que al ser las planillas demostrativas de liquidación, uno de los principales actos relativos a la administración de rentas, está legalmente permitido estampar la firma del funcionario que las emite y autoriza a través de troquel u otro medio mecánico, tal como ocurre en el caso de autos, lo cual no es en modo alguno violatorio de las disposiciones contenidas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y así pedimos sea declarado por esta Sala.

   Fondo de la controversia tributaria

   (…)

   En cuanto a la supuesta improcedencia de los intereses moratorios esta Representación Fiscal comparte el criterio adoptado por los fiscales actuantes en el procedimiento de investigación al imponer a la empresa contribuyente, de conformidad con los artículos 168 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 23-12-81 y 60 del Código Orgánico Tributario, el pago de Bs. 3.336.508,57, por concepto de intereses moratorios computables a partir del 31-12-83, fecha ésta correspondiente al último día del lapso de tres meses establecido en el artículo 13 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta ´para presentar la declaración de rentas definitivas del ejercicio antes citado, de acuerdo con la demostración indicada en la Resolución N° hcf-sa-135, de fecha 10 de mayo de 1989’.

   (…)

   Concretamente, en el caso de autos, es obvio que en el momento en que la contribuyente calculó el importe del tributo a pagar, esto es declaró la existencia de su obligación tributaria y su cuantía, ese instante marcó el momento en que se hizo exigible el pago y, asimismo, la causación de los intereses moratorios que finalmente pudieran exigirse para el caso de retardo en el pago.

   (…)

   Ingresos no declarados

   (…)

   El reparo en cuestión se formula por cuanto la contribuyente para el referido ejercicio no contabilizó todas las facturas que evidencian tales ingresos, sino que se limitó a contabilizar una suma parcial, hecho éste que contraviene las disposiciones contenidas en los artículos 1 y 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (1981), y 2 de su Reglamento.

   Ahora bien, aún tomando en consideración los alegatos expuestos por la recurrente en su escrito de descargos, ratificado luego en el recurso contencioso tributario, esta Representación Fiscal estima que tales argumentos no desvirtúan en modo alguno el reparo formulado, ya que las facturas por ella presentadas, si bien contienen la especificación requerida en cuanto al número y nombre de la empresa a la cual va dirigida, no constituye prueba fehaciente de que tal facturación se realizara a los solos fines internos; y mucho menos que no afecte los resultados operacionales y los ingresos efectivamente percibidos por la empresa; más aún, con ello no es posible verificar la forma en que la contribuyente contabiliza sus ingresos.

   En consecuencia, al no demostrar la recurrente la veracidad de los alegatos esgrimidos en su defensa, las Actas Fiscales conservan su fuerza probatoria en virtud de la presunción de veracidad y legitimidad de que gozan, por lo que el reparo aplicado en el presente rubro por un monto de Bs. 13.196.163,00 resulta procedente en todas sus partes, y así pedimos sea declarado.

   Gastos no normales ni necesarios para la producción de la renta

   La fiscalización procedió a reparar la cantidad de Bs. 287.484,55, constituida por una serie de gastos personales de empleados de la empresa, los cuales evidentemente no cumplen con el requisito de necesidad imprescindible que al efecto requiere la Ley de Impuesto sobre la Renta, para que sea admitida su deducción.

   (…)

   En efecto, como reiteradamente sostienen tanto la doctrina como la jurisprudencia nacionales (sic) para que un gasto se califique como ‘necesario’, es indispensable que su erogación sea reclamada en forma imprescindible dada la actividad económica de la empresa con miras al fundamento productivo de la renta, partiendo de lo cual es evidente que los gastos efectuados por tales conceptos no inciden obligatoriamente en la productividad de la empresa recurrente, dejando a salvo que éstos puedan eventualmente ser útiles o convenientes. De allí que sea inadmisible la pretensión de la contribuyente de asimilar los conceptos de utilidad y necesidad. Ello sería en todo caso interpretar erróneamente la naturaleza y sentido de los ‘gastos necesarios’, a los efectos fiscales.

   Depreciación y Amortización.

   (…)

   En este sentido, la Procuraduría estima que la formulación del reparo en comento se hizo conforme a derecho, pues resulta inaceptable la actitud de la recurrente al ignorar la solicitud que surge del Acta de Requerimiento N° HCF-FI-CSF-01-215-010 de fecha 22-12-87, ya que tan solo presentó algunas facturas que hacían presumir la propiedad de los títulos mencionados por parte de la compañía; sin embargo, tal presunción no basta para admitir como posible la depreciación y amortización solicitada, lo cual motivó la determinación tomada por el fiscal actuante, ya que tales facturas no constituyen prueba fehaciente ni oportuna de la pretendida propiedad, hecho éste que contraviene directamente lo establecido en el artículo 39, ordinal 5° de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

   Ahora bien, como consecuencia de los descargos efectuados por la contribuyente, la Fiscalización procedió a solicitar la revisión de dicho reparo, y a tal fin autorizó a un funcionario competente en la materia para la práctica de la experticia; en consecuencia revocó el reparo de Bs. 256.341,67, y confirmó el monto de Bs. 1.214.593,85, ya que no se encontró información unificada que comprobara la propiedad de los activos fijos por esa cantidad.

   Gastos de comprobación no satisfactoria

   (…)

   Sobre el particular, esta Representación juzga procedente el reparo formulado por tal concepto, ya que la supuesta práctica de las empresas que operan en el sector petrolero al incurrir en gastos a cuenta de terceros, no puede ir en detrimento de los deberes fiscales de los contribuyentes, y mucho menos pueden considerarse sus comprobantes como plena prueba, pues sólo de la fe que estos merezcan surgirá su valor a tales efectos.

   A la luz de las consideraciones expuestas, y en virtud de que la contribuyente contravino expresamente lo dispuesto en los artículos 35, Parágrafo Primero y 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el artículo 189 de su Reglamento, esta Procuraduría sostiene que está ajustado a derecho el rechazo de la cifra indicada por falta de comprobación satisfactoria, y así debe ser declarado por esta Sala

   .

   IV

   DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

   El apoderado judicial de la contribuyente, en la oportunidad de presentar el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación, señaló lo siguiente:

   1.- No existe en autos constancia de que la firma defectuosamente estampada por medios mecánicos corresponda a la firma del funcionario competente para su emisión.

   La prueba de este hecho correspondía a la Representación Fiscal y no la incorporaron oportunamente a los autos.

   Bien es cierto que la LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS permite que por Decreto, se disponga la posibilidad de que la firma del funcionario sea estampada por medios mecánicos, pero no es menos cierto que requiere que dichos medios mecánicos den garantía de seguridad. En el caso presente no se cumplen estas garantías de seguridad, ya que la firma estampada es ilegible y no hay constancia de su identidad. En consecuencia, no puede tenerse como la firma del funcionario que presumiblemente suscribe los actos administrativos recurridos, ya que de los autos no es posible comprobar tal circunstancia.

   2.- Consecuencia de lo anterior, es la de que las Planillas recurridas tampoco satisfacen los requerimientos del Artículo 191, del CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO, el cual requiere que para que los documentos de los cuales surjan créditos a favor del FISCO NACIONAL constituyan títulos ejecutivos, deberán contener la ‘expresión del nombre y firma del funcionario que emitió el documento’.

   3.- Al no existir en los autos la prueba de la identidad del funcionario que suscribe los actos recurridos, es necesario concluir la incompetencia flagrante y ostensible del mismo.

   4.- En conformidad con el Artículo 19 de la LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS, los hechos anteriormente descritos vician de NULIDAD ABSOLUTA a los actos administrativos objetos del presente Recurso y para el supuesto negado de que se les considerase viciado de nulidad relativa y por ende, convalidable, es de advertir que tal convalidación no fue oportunamente realizada por la Administración Tributaria, lo cual ya no puede hacerse

   .

   V

   CONSIDERACIONES para Decidir

   Corresponde a esta Sala decidir respecto de la apelación interpuesta por la representación judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia de fecha 29 de noviembre de 1990, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente Baker Eastern, S.A.

   De las alegaciones presentadas por el Fisco Nacional y de los argumentos señalados por el apoderado judicial de la contribuyente, se desprende que la cuestión a dilucidar, en primer lugar, es si el fallo apelado incurrió en el vicio de errónea interpretación al declarar la incompetencia del funcionario que suscribió las planillas de liquidación, luego de lo cual de resultar procedente dicha denuncia, esta Sala pasará a conocer el argumento referente a la ilegalidad de las planillas para pagar, al no tener la firma y nombre del funcionario que los emitió y, posteriormente, se pronunciará en relación a los reparos por ingresos no declarados, gastos no normales ni necesarios para la producción de la renta, depreciación y amortización, gastos de comprobación no satisfactoria, improcedencia de los intereses moratorios y multa.

1. - Incompetencia del funcionario que suscribió las Planillas de Liquidación

   Señaló la representación judicial del Fisco Nacional que el a quo incurrió en un error de interpretación, ya que el funcionario que suscribió las planillas de liquidación si es competente para ello, debido a que:

   En el presente caso el funcionario que expide y autoriza con su firma las planillas demostrativas de liquidación es la ciudadana M.Y.P.C., actuando en su carácter de Administrador de Hacienda de la Región Zuliana, designada al efecto mediante la Resolución N° 355 de fecha 21-06-84, donde, además, se delega en dicha funcionaria la firma de los documentos especificado en la Resolución N° 886 del 24-03-82 (Gaceta Oficial N° 32.441 del 25-03-82)

   .

   En tal sentido, debe esta Alzada destacar que la competencia para la emisión de las Planillas de Liquidación emitidas el 3 de agosto de 1989, por la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Zuliana, se encontraba determinada por lo dispuesto en el artículo 106 numeral 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, el cual disponía lo siguiente:

   Artículo 106.- Sin perjuicio de lo previsto en el artículo 94, el impuesto establecido en esta Ley, así como las multas e intereses moratorios previstos en el Código Orgánico Tributario, podrán ser liquidados por los funcionarios siguientes:

   (…)

   2.- Los Administradores de Hacienda Regionales

   .

   Ahora bien, luego de analizar los mencionados actos administrativos, se constata que aparece una firma ilegible estampada por medios mecánicos y debajo de ella se lee el nombre de la funcionaria firmante que los dictó “Peña de Ch., Mery” y una Resolución N° 305 de fecha 21 de junio de 1984, la cual fue publicada en la Gaceta Oficial N° 37.004 de esa misma fecha.

   Ello así, cabe destacar que en el presente juicio contencioso tributario la representación fiscal tanto en primera instancia como ante esta Sala, a los fines de demostrar la competencia del funcionario que suscribió los actos administrativos impugnados, consignó el movimiento de personal No. 616 de fecha 25 de mayo de 1989, en el cual consta que la ciudadana “Peña De Ch., Mery”, titular de la cédula de identidad No. 1.096.090, se desempeñaba en el cargo de “Administrador Regional de Hacienda (…) Región Zuliana”. Asimismo, se desprende de la Resolución N° 305 del entonces Ministerio de Hacienda, publicada en Gaceta Oficial N° 33.004 de fecha 21 de junio de 1984, lo siguiente:

   De conformidad con la atribución conferida en el artículo 36 de la Ley de Carrera Administrativa, en concordancia con el artículo 6 ejusdem (sic), se designa Administradora de Hacienda de la Región Zuliana, a la ciudadana M.Y.P. deC.. En consecuencia, de conformidad con el numeral 25 del artículo 20 de la Ley Orgánica de la Administración Central, se delega en la mencionada ciudadana la firma de los documentos que se especifican en la Resolución N° 886 de fecha 24 de marzo de 1982

   .

   De los elementos probatorios anteriormente señalados se demuestra que efectivamente para la fecha en la cual se emitieron las referidas Planillas de Liquidación (3 de agosto de 1989), la ciudadana “M.Y.P. deC.”, fue la funcionaria que emitió y suscribió las planillas de liquidación recurrida, la cual, de conformidad con lo establecido en el artículo 106, numeral 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, aplicable ratione temporis al caso de autos, tenía competencia para ello, pues desempeñaba el cargo de Administradora de Hacienda de la Región Zuliana.

   Sobre la base de lo anteriormente mencionado, la Sala estima que las mencionadas Planillas de Liquidación no se encuentran viciadas de nulidad absoluta, de conformidad con el artículo 19, ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En consecuencia, debe concluirse que el a quo incurrió en error de interpretación de Ley, al dictaminar la nulidad absoluta de las referidas Planillas, razón por la cual se revoca el fallo apelado. Así se declara.

   Ahora bien, una vez revocado el fallo apelado correspondería a esta Sala remitir el presente asunto al Tribunal a quo para que decida sobre el resto de las denuncias planteadas por el apoderado judicial de la contribuyente, ya que en el caso de autos sólo hubo pronunciamiento sobre el vicio de incompetencia.

   Sin embargo, este M.T. considera que desde la fecha en que fue intentado el presente recurso -15 de enero de 1981- hasta la actualidad han transcurrido más de 18 años, sin que se haya emitido pronunciamiento definitivo en torno a la obligación específica denunciada como incumplida por el recurrente, por ello, la remisión de la causa al a quo demoraría de manera ostensible la sentencia definitiva que resuelva el presente juicio, motivo por el cual este M.Ó. de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en aras de garantizarle al justiciable una tutela judicial efectiva (artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), entra a conocer y decidir el fondo del asunto controvertido, conforme a los argumentos expuestos en el recurso contencioso tributario, para lo cual observa:

2. - Ilegalidad de las Planillas para Pagar (Liquidación)

   Indicó el apoderado judicial de la contribuyente que las Planillas para pagar que se emiten conjuntamente con la Planillas de liquidación “(…) no tienen estampada la firma autógrafa del Funcionario en forma auténtica, ni tampoco mediante troquel o medio mecánico”, razón por la cual no cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 191 numeral 4, del Código Orgánico Tributario de 1982.

   Por su parte, señaló la representación judicial del Fisco Nacional, respecto a la ilegalidad de las planilla para pagar, que “(…) estos formatos no constituyen actos administrativos determinadores de tributos, simplemente son emitidos conjuntamente con las planillas demostrativas de liquidación; por ende, su ausencia o presencia no incide jurídicamente en el proceso de determinación tributaria, ni afecta en grado alguno la situación patrimonial del contribuyente”.

   En tal sentido, señaló que niega “(…) que la circunstancia de haber sido expedidas estas planillas de liquidación (para pagar), descritas, conjuntamente con las demostrativas de liquidación, baste para que las firmas de éstas, las cuales a todo evento desde ya desconocemos, las ampare y les sirva para cumplir con el requisito aludido. Tampoco podría pretenderse y lo negamos rotudamente, que la legalidad de la Resolución con base en la cual se emiten, sirvan para conferir legitimidad a Actos Administrativos autónomos e independientes”.

   Al respecto, debe esta Alzada destacar que el apoderado judicial de la contribuyente limitó su denuncia y análisis únicamente respecto de las Planillas de Liquidación Nros. H-86-N° 1175450, secuencial Planilla para Pagar N° 000070, H-86 N° 1179448, secuencial Planilla para Pagar N° 000070 y H-86 N° 1179447, secuencial Planilla para Pagar N° 000070, sin hacer mención alguna al Acta Fiscal N° HRCF-FICSF-03-215-01 de fecha 30 de diciembre de 1987, ni a la Resolución Culminatoria del Sumario Nº HCF-SA-135 de fecha 10 de mayo de 1989.

   Así, observa la Sala que las referidas Planillas para Pagar, se constituyen como un complemento o anexo de la Planilla de Liquidación, pues su fin es servir como instrumento o formulario para el enteramiento en las Oficinas Receptoras de fondos nacionales los montos determinados por la Administración Tributaria mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Nº HCF-SA-135 de fecha 10 de mayo de 1989, la cual, de conformidad con lo establecido en el artículo 139 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis, es el acto de determinación tributaria, siendo todos los actos administrativos posteriores a ella (planillas de liquidación) actos de ejecución de lo dispuesto por la referida Resolución Culminatoria, tal como señaló este M.T. en sentencia N° 04233 de fecha 16 de junio de 2005, Caso Manufacturers Hanover Trust Company, en los siguientes términos:

   Tal como se indicó supra, la declaratoria de nulidad de las planillas de liquidación dictadas por la Administración Activa, no acarrea bajo ningún concepto la nulidad del reparo formulado por la Administración Contralora, en atención a las diferencias propias que existen entre ambos actos administrativos (Planillas de Liquidación y Reparo), derivadas no sólo de los órganos de los cuales emanan, sino de la naturaleza jurídica de tales actos, así por ejemplo, las planillas de liquidación sólo constituyen actos de cobro de la exacción tributaria en ellas señalada, cuya existencia resulta consecuencial al acto administrativo contentivo de la determinación tributaria y que depende en cuanto a sus efectos, de la procedencia y firmeza de dicho acto, en este caso la resolución que confirmó el reparo formulado por la Contraloría General de la República

   .

   Ello así, no escapa a la observancia de esta Sala, que aun cuando fuera advertida y declarada la nulidad de las referidas planillas (liquidación o para pagar), tal circunstancia en nada afectaría a los reparos formulados, visto que éstos se ratificaron en un acto distinto e independiente de aquéllas, tal como lo es la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

   Sobre la base de lo anteriormente expuesto, resulta improcedente el alegato de nulidad planteado sobre el particular por el apoderado judicial de la contribuyente. Así se declara.

3. - De los ingresos no declarados

   Señaló, el apoderado judicial de la contribuyente lo siguiente:

   No podemos estar de acuerdo ante tal pretensión fiscal, toda vez que la diferencia detectada no representa un ingreso gravable para mi representada, tal como intenta hacer ver la fiscalización.

   En efecto, la diferencia detectada pertenece a una facturación que hace mi representada que contablemente se denomina a fines internos, y por política internacional de la Compañía, como ‘Refacturación

   .

   Esta cuenta de ‘Refacturación’ es una cuenta de Activo en el Balance General, es decir, que no afecta los resultados operacionales de la Compañía, a la cual se cargan los trabajos y/o servicios que realiza mi representada por encomienda de sus clientes y que luego le son facturados a su costo más un 15% adicional, que es lo que realmente hay que considerar un ingreso de mi representada, o lo que es lo mismo la contraprestación por un servicio realizado”.

   Por su parte, indicó la representación judicial del Fisco Nacional, respecto a los ingresos no declarados, que “(…) aún tomando en consideración los alegatos expuesto por la recurrente en su escrito de descargos, ratificado luego en el recurso contencioso tributario, esta Representación Fiscal estima que tales argumentos no desvirtúan en modo alguno el reparo formulado, ya que las facturas por ella presentadas, si bien contienen la especificación requerida en cuanto al número y nombre de la empresa a la cual va dirigida, no constituye prueba fehaciente de que tal facturación se realizara a los solos fines internos; y mucho menos que no afecte los resultados operacionales y los ingresos efectivamente percibidos por la empresa; más aún, con ello no es posible verificar la forma en que la contribuyente contabiliza sus ingresos”.

   Ahora bien, estableció la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HCF-SA-135 de fecha 10 de mayo de 1989, en cuanto al referido reparo lo siguiente:

   La contribuyente presentó con fecha 25-04-88, pruebas que soportan el alegato expuesto en el escrito de descargos tratando de desvirtuar el reparo formulado, una vez examinadas las mismas se encontró que, se trata de facturas donde se señala el número, nombre de la empresa a la cual va dirigida y concepto, en algunos casos acompañada de una Orden de Servicios que especifica el trabajo requerido por la empresa contratante y de un anexo donde se detalla el nombre del suplidor, N° de factura, concepto, costo y total del costo más el 15%, en ocasiones también se anexa fotocopia de comprobante diario y de una hoja de trabajo de la empresa, no obstante una vez revisada esta documentación se pudo observar que la misma no constituyen prueba fehaciente de lo afirmado por la contribuyente en su escrito de descargos ya que no es posible verificar la forma como la empresa contabiliza sus ingresos además como al contribuyente corresponde la carga de la prueba, al no contener ésta los elementos necesarios para demostrar la veracidad de lo afirmado por la recurrente, las Actas Fiscales gozan de presunción de veracidad y legitimidad y por lo tanto se procede a confirmar el reparo señalado en el Anexo N° 1 del Acta Fiscal en todas sus partes por monto de Bs. 13.196.163,00)

   .

   Al respecto, este M.T. advierte que las pruebas presentadas por la contribuyente, a los fines de comprobar sus afirmaciones, son las facturas en las cuales se señala el número, nombre de la empresa a la cual va dirigida y concepto, en algunos casos acompañada de una orden de servicios que especifica el trabajo requerido por la empresa contratante y de un anexo donde se detalla el nombre del suplidor, número de factura, concepto y costo total más el 15%. De igual modo, cursan comprobantes diarios y una hoja de trabajo de la empresa.

   Ello así, esta Sala observa del análisis de los elementos de autos, que los ingresos obtenidos por la contribuyente durante el ejercicio fiscal objeto de controversia, se encontraban representados por el quince por ciento (15%) del valor de los trabajos o servicios realizados a las empresas que lo requerían.

   Ahora bien, de los medios probatorios presentados por la contribuyente, (la Administración no demuestra lo contrario), se constata que esta incluía el valor total de las facturas en una cuenta transitoria denominada “Refacturación”, en la que se registraban las operaciones por cobrar (gastos en los cuales incurría a nombre de terceros), más un quince por ciento (15%), la cual era reversada una vez que el tercero pagara a la contribuyente.

   Sobre la base de lo anteriormente indicado, se destaca que la contribuyente comprobó con la presentación de los elementos probatorios ya referidos, que los montos registrados en la cuenta “Refacturación”, correspondían a los gastos que le eran reembolsados, más un quince por ciento (15%), que representaban el ingreso realmente obtenidos por la prestación de los servicios llevados a cabo por ella, motivo por el cual se declara improcedente el reparo formulado bajo el rubro “ingresos no declarados”, al no haber omisión alguna. Así se declara.

4. - Rechazo de gastos por no ser normales ni necesarios

   Indicó el apoderado judicial de la contribuyente, lo siguiente:

   Los conceptos aquí enunciados son remuneraciones adicionales que reciben ciertos empleados, en virtud de que los mismos se trasladaron desde el exterior, para residenciarse en Venezuela, y mi representada les aseguró estos incentivos para lograr la aceptación de las plazas de empleo, y en consecuencia recibir la prestación de sus Servicios y Conocimientos, indispensables para el desarrollo de la actividad operativa de la empresa, contribuyendo en alto grado con tal desempeño a la producción de la renta gravable de mi representada

   . (Sic).

   Por su parte, la representante judicial del Fisco Nacional señaló, que los gastos llevados a cabo por la contribuyente, por el monto de doscientos ochenta y siete mil cuatrocientos ochenta y cuatro bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 287.484,55), deben ser calificados como “no necesarios”, ya que no guardan relación directa e imprescindible con la producción de la renta.

   Sobre tal temática, esta Sala ha establecido lo siguiente:

   …En cuanto a la calificación del ‘gasto necesario’ a los efectos de la deducibilidad del mismo, ha sido criterio reiterado de este Alto Tribunal, por más de una década, separarse del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta, que se venía sosteniendo anteriormente, alegada por la representación fiscal, al admitir en esas ocasiones que ciertos gastos hechos por las sociedades mercantiles en razón de actividades que puedan contribuir a sus buenas relaciones laborales, previstas o no en sus contratos colectivos, se califiquen de gastos necesarios a los fines fiscales; ello por considerar que tales actividades generadoras de esos gastos pueden efectivamente contribuir a elevar la productividad de sus trabajadores y, en consecuencia, reputarse como gastos que sí contribuyen a una mejor labor de los empleados y por tanto son necesarios para su mayor rentabilidad; y cuyo monto además se corresponda al criterio de absoluta normalidad, es decir, que en su cuantía no representen desproporcionados porcentajes en relación al monto de los ingresos obtenidos.

   . (Vid, entre otras, sentencias Nros. 01798, 01631 y 02472 de fechas 20 de noviembre de 2003, 30 de septiembre 2004 y 9 de noviembre de 2006, casos: S.F.D.C. of Venezuela, C.A., Distribuidora Andimar, C.A., y Petróleos de Venezuela, S.A., respectivamente).

   Tal como puede observarse, la calificación de un gasto como “necesario” a los fines de su deducibilidad, no depende de su imprescindibilidad para producir la renta, sino que sea imperioso para que pueda efectivamente elevarse el nivel de rentabilidad de las sociedades mercantiles y que, además, se corresponda al criterio de territorialidad y de absoluta normalidad; esto último, implica que la cuantía del gasto no debe ser desproporcionada con relación al monto de los ingresos obtenidos en razón de las actividades de la contribuyente.

   Ello así, esta Alzada estima que los gastos anteriormente señalados y rechazados por la Administración Tributaria por no ser “necesarios”, fueron realizados por la contribuyente dentro del país y destinados como incentivos para ciertos trabajadores que fueron trasladados desde el exterior a Venezuela. Asimismo, se aprecia que el monto de dichos gastos asciende a la cantidad total de doscientos ochenta y siete mil cuatrocientos ochenta y cuatro bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 287.484,55), que en comparación con el monto de la renta neta declarada por ocho millones ciento nueve mil ciento cuarenta bolívares con catorce céntimos (Bs. 8.109.140,14), no resultan desproporcionados, por cuanto representan un mínimo porcentaje de la renta bruta obtenida por la compañía durante el ejercicio fiscal investigado. Por tal razón, esta Sala debe calificar los referidos gastos como necesarios por su finalidad para producir la renta neta gravable. En consecuencia, se declara improcedente el reparo formulado bajo el rubro “gastos no normales ni necesarios” por el monto de doscientos ochenta y siete mil cuatrocientos ochenta y cuatro bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 287.484,55), ahora expresado en doscientos ochenta y siete bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 287,48). Así se declara.

5. - Depreciación y amortización

   Argumentó el apoderado judicial de la contribuyente, al respecto, lo siguiente:

   El motivo de la objeción se fundamenta en que supuestamente no le fueron suministradas en su oportunidad las facturas que demostraran la propiedad de los activos objetos de depreciación (…).

   (…)

   En primer término, mi representada posee las facturas respectivas que soportan la propiedad de los activos fijos de la depreciación rechazada; y las misma serán aportadas, como evidencia de ello, durante el lapso del ‘término de pruebas’, que para ese fin, establezca la Administración de Hacienda, todo de acuerdo a lo establecido en el artículo 130 del Código Orgánico Tributario.

   En segundo término, y de hecho efectivamente algunas facturas están a nombre de BAKER EASTERN, S.A., como acota la fiscalización pero ello no es motivo para desconocer la posesión del activo y consecuencialmente su depreciación

   . (Sic).

   Por su parte, destacó la representación judicial del Fisco Nacional que “(…) como consecuencia de los descargos efectuados por la contribuyente, la Fiscalización procedió a solicitar la revisión de dicho reparo, y a tal fin autorizó a un funcionario competente en la materia para la práctica de la experticia; en consecuencia revocó el reparo de Bs. 256.341,67, y confirmó el monto de Bs. 1.214.593,85, ya que no se encontró información unificada que comprobara la propiedad de los activos fijos por esa cantidad”.

   Visto lo antes expuesto, cabe destacar que la contribuyente no promovió en el juicio contencioso tributario, ni ante esta Alzada, las pruebas que demostraran la propiedad de los activos fijos objetos de depreciación, para así poder enervar la pretensión fiscal contenida en los actos impugnados.

   Con base en lo anterior, esta Sala declara procedente el reparo realizado a la contribuyente por rechazo de la depreciación y amortización de activos, por la cantidad de un millón cuatrocientos setenta mil novecientos treinta y cinco bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.470.935,52), ahora expresada en mil cuatrocientos setenta bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 1.470,94). Así se decide.

   6.- Gastos sin comprobación satisfactoria

   Indicó el apoderado judicial de la contribuyente, respecto al reparo por gasto sin comprobación satisfactoria, lo siguiente:

   Es práctica común entre las empresas que operan en el sector petrolero el incurrir en gastos a cuenta de otros.

   Al igual que en lo planteado en la sección anterior lo determinante es la posesión de la factura original donde se soporta la erogación. Es evidente que la erogación fue hecha y ello no la desvirtúa la fiscalización, es evidente que se posee el comprobante original cosa que tampoco se desvirtúa (…).

   Como señaláramos, la Ley de Impuesto Sobre la Renta, es sumamente clara en el parágrafo primero del Artículo N° 35 por lo que no entendemos el proceder de la fiscalización en este particular.

   Adicionalmente, en la resolución del sumario, se ratifica existencia de la documentación o soporte, alegándose únicamente que la misma no es procedente en virtud de que ‘son a nombre de otra empresa’, lo cual no desvirtúa, según lo explicado anteriormente la validez de las facturas objetadas como deducibles por parte de la fiscalización actuante

   .

   Al respecto, señaló la representante judicial del Fisco Nacional que “(…) la supuesta práctica de las empresas que operan en el sector petrolero al incurrir en gastos a cuenta de terceros, no puede ir en detrimento de los deberes fiscales de los contribuyentes”.

   Así las cosas, resulta necesario transcribir lo establecido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto de impugnación, en el orden siguiente:

   La fiscalización rechazó la cantidad de Bs. 426.381,38, de conformidad con lo establecido en el artículo 35 parágrafo primero y artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el artículo 189 de su Reglamento. La deducción de esta cifra se rechazó en virtud de que las facturas que la respaldan están a nombre de otra empresa.

   (…). Para soportar este alegato la contribuyente presentó pruebas constituidas por fotocopias de voucher de cheques y facturas que respalden la erogación efectuada, una vez realizada la revisión de la documentación presentada se pudo observar que la misma no desvirtuá en su totalidad lo afirmado por la fiscalización ya que de las facturas presentadas Bs. 408.265,88 son a nombre de otra empresa, de lo que se concluye que los documentos presentados no constituyen prueba fehaciente de la erogación efectuada.

   Por lo anteriormente expuesto esta Dirección de Control Fiscal procede a confirmar el reparo formulado bajo el concepto de Gastos de Comprobación no satisfactoria por un monto de Bs. 408.256,88, y a revocar la cantidad de Bs. 18.115,50, motivado a que las pruebas presentadas no demuestran la veracidad del gasto efectuado

   .

   Sobre tal aspecto de controversia, se desprende de autos que la contribuyente presentó elementos probatorios para comprobar la causación de los gastos por ella incurridos, tales como facturas y voucher de cheques. Ahora bien, la Administración Tributaria rechaza tales probanzas argumentando que éstas se encuentran a nombre de otra empresa.

   En tal sentido, es preciso observar, que la contribuyente de autos, llevaba a cabo gastos por cuenta de terceros, los cuales cargaba a una cuenta contable denominada “Refacturación” en la cual se registraban los gastos reembolsable (es decir las erogaciones efectuadas a nombre de un tercero, que es aquél que aparecen en la facturas), más un quince por ciento (15%), que representaba el enriquecimiento generado por la prestación del servicio.

   Ello así, se observa, realizada como ha sido la revisión de las referidas facturas, las cuales se encuentran a nombre de otra empresa, que de las mismas se desprende que la contribuyente no soportaba las erogaciones realizadas sino los terceros, lo cual implica que estos en definitiva eran los que incurrían en los gastos, lo que a su vez trae como consecuencia, que los gastos se consideran causados para dichos tercero y no para la contribuyente , por lo tanto, resulta improcedente la deducción por parte de la contribuyente de los referidos gastos por la cantidad de cuatrocientos veintiséis mil trescientos ochenta y un bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426.381,38), ahora expresada en cuatrocientos veintiséis bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426,38). Así se declara.

   Intereses Moratorios

   Indicó la representación judicial de la contribuyente que los intereses moratorios no son exigibles, pues los reparos “(…) no están firmes”.

   Por su parte la apoderada judicial del Fisco Nacional señaló en cuanto a los intereses moratorios, que “comparte el criterio adoptado por los fiscales actuantes en el procedimiento de investigación al imponer a la empresa contribuyente (…) el pago de Bs. 3.336.508,57, por concepto de intereses moratorios computables a partir del 31-12-83, fecha ésta correspondiente al último día del lapso de tres meses establecidos en artículo 13 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta para presentar la declaración de rentas definitiva”.

   Al respecto, juzga la Sala necesario atender al contenido del artículo 60 del Código Orgánico Tributario del año 1982, aplicable ratione temporis, cuyo texto establece lo siguiente:

   Artículo 60.- La falta de pago dentro del término establecido hace surgir, sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria, la obligación de pagar intereses hasta la extinción de la deuda, a una tasa equivalente al doce por ciento (12%) anual, adicional a la del redescuento que el Banco Central de Venezuela, fije a los Bancos e Instituciones Financieras.

   En ningún caso, los intereses moratorios podrán exceder de una tasa equivalente al dieciocho por ciento (18%) anual sobre las cantidades adeudadas.

   .

   La disposición supra citada prevé que los intereses moratorios se calcularán desde la fecha de vencimiento del término previsto para el pago de la obligación tributaria hasta la extinción de la deuda, a una tasa equivalente al doce por ciento (12%) anual, pudiendo incrementarse hasta el dieciocho por ciento (18%) máximo anual sobre las cantidades debidas.

   Conforme a lo expuesto precedentemente, esta Alzada advierte que los intereses moratorios exigidos en los actos administrativos impugnados fueron liquidados de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, por lo que considera oportuno referir el fallo dictado por esta Sala Político-Administrativa en la sentencia No. 421 de fecha 10 de agosto de 1993, caso: Manufacturera de Aparatos Domésticos S.A. (MADOSA), en la que se estableció como condición de procedencia de tales accesorios exigidos con base a la mencionada norma, la necesaria existencia de créditos líquidos y exigibles, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación. (Vid., sentencia No. 00492 del 2 de abril de 2009, caso: Transporte Yélamo, C.A.).

   De allí, que esta M.I. estima que en la causa bajo análisis no están dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios, por lo que se declara la improcedencia de estos accesorios, por la cantidad de tres millones trescientos cincuenta y seis mil quinientos ocho bolívares con siete céntimos (Bs. 3.356.508,07), ahora expresada en tres mil trescientos cincuenta y seis bolívares con cincuenta y un céntimos (Bs. 3.356,51), determinada en la Resolución impugnada; razón por la cual será sólo a partir de la publicación del presente fallo que podrá constituirse en mora a la contribuyente y procederse al cobro de los correspondientes intereses. Así se declara.

   Multa

   Asimismo, en lo que respecta a la multa, como consecuencia de la diferencia de impuesto causada y no pagada en materia de impuesto sobre la renta, observa esta Alzada, en atención a que en el caso de autos resultaron procedentes los reparos por rechazo de la depreciación y amortización por el monto de un millón cuatrocientos setenta mil novecientos treinta y cinco bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.470.935,52) y gastos sin comprobación satisfactoria por la suma de cuatrocientos veintiséis mil trescientos ochenta y un bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426.381,38), debe declararse su firmeza. Así se declara.

   Con fundamento en lo expuesto, esta Sala declara con lugar la apelación formulada por la representante judicial del Fisco Nacional y, en consecuencia, se revoca el fallo. Asimismo, conociendo sobre el fondo del asunto, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por el apoderado judicial de la contribuyente. Así finalmente se declara.

   VI

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa Accidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso de apelación interpuesto por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia dictada en fecha 29 de noviembre de 1990, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se REVOCA.

2. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente BAKER EASTERN S.A., frente a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HCF-SA-135 del 10 de mayo de 1989 dictada por la Dirección de Control Fiscal y las Planillas de Liquidación Nros. H-86-N° 1179447, y de la Planilla secuencial para Pagar N° 000070, H-86 N° 1179448, secuencial Planilla para Pagar N° 000070 y H-86 N° 1175450, secuencial Planilla para Pagar N° 000070, emanadas de la Dirección General Sectorial de Rentas de la Región Zuliana, el 3 de agosto de 1989, del entonces MINISTERIO DE HACIENDA (hoy Ministerio del Poder Popular para Economía y Finanzas). En consecuencia:

   2.1.- se aNULa el reparo por ingresos no declarados por la cantidad de trece millones ciento noventa y seis mil ciento sesenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 13.196.163,00), ahora expresada en la trece mil ciento noventa y seis bolívares con dieciséis céntimos (Bs. 13.196,16).

   2.2.- se ANULA el reparo por rechazo de gastos no normales ni necesarios, por la cantidad doscientos ochenta y siete mil cuatrocientos ochenta y cuatro bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 287.484,55), ahora expresada en la cantidad de doscientos ochenta y siete bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 287,48).

   2.3.- se ANULA la liquidación de los intereses moratorios, por la cantidad de tres millones trescientos treinta y seis mil quinientos ocho bolívares con cincuenta y siete céntimos (Bs. 3.336.508,57), ahora expresada en tres mil trescientos treinta y seis bolívares con cincuenta y un céntimos (Bs. 3.336,51).

   2.4.- FIRME el reparo formulado a la contribuyente por depreciación y amortización, por la cantidad de un millón cuatrocientos setenta mil novecientos treinta y cinco bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.470.935,52), ahora expresada en la cantidad de mil cuatrocientos setenta bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 1.470,94).

   2.5.- FIRME el reparo por gasto de comprobación no satisfactoria, por la cantidad de cuatrocientos veintiséis mil trescientos ochenta y un bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426.381,38), ahora expresada en cuatrocientos veintiséis bolívares con treinta y ocho céntimos (Bs. 426,38).

   2.6.- FIRME la imposición de la multa, en lo atinente a los reparos por depreciación y amortización y por gastos de comprobación no satisfactoria.

   Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación sustitutivas correspondientes, conforme a los términos señalados en el presente fallo.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los siete (07) días del mes de julio del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   El Presidente – Ponente

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   El Vicepresidente

   E.G. ROSAS

   Los Magistrados,

   M.E.B.T.

   Suplente

   O.S.R.

   Suplente

   M.L. ACUÑA LÓPEZ

   Conjueza

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En ocho (08) de julio del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00995.

   La Secretaria,

   S.Y.G.